摘要

对会计计量进行系统的理论研究与阐述，是当代会计研究的重要领域。而在会计计量理论的系统研究中，会计计量属性的选择是一个最基本、最迫切需要进行清楚界定的问题。从会计的产生发展历史来看，会计的每一次发展都与会计环境息息相关，是会计环境变化的结果。因此，结合会计环境对会计计量的影响，进行会计计量属性选择的研究，才能真正做到对这一问题的系统研究。

多种计量属性共存的现状以及各种计量属性含义混淆的状况迫切需要对会计计量属性进行全面审视，近些年来会计环境的迅猛变化也使得对会计计量属性的全面审视成为必要。而通过对不同会计计量属性的全面审视，有助于会计规范制定机构进行规范的制定，也有助于基于会计计量属性选择的研究进行财务报表的完善。

本文除“导论”外，共有5章。第一章到第五章的主要内容分述如下。

第一章对会计计量与会计环境的关系进行了探讨。首先，从会计环境的基本构成入手，对会计环境中的经济因素、科学技术因素、政治法律因素、社会文化因素和教育因素及它们对会计的影响进行了一般性的阐述。然后对会计计量的含义、特征及基本要素进行分析。接着，对会计环境对会计计量的影响进行了比较深入的分析。经济环境对会计计量的影响从经济体制、经济发展水平、资本市场和通货膨胀四个方面进行了分析。科学技术环境对会计计量的影响从对会计计量手段、会计计量对象以及会计计量信息的影响三个方面进行了分析。政治和法律环境对会计计量的影响主要体现在对会计计量的相关规范上。社会文化环境对会计计量的影响从文化观念、社会价值观方面进行了分析。教育环境对会计计量的影响从一般教育水平和职业教育状况两个方面进行了分析。

第二章对会计计量属性选择的理论基础进行阐述。首先，对计量理论基础进行阐述，指出信度和效度是计量理论中的两个很重要的概念，它们是用以评价计量设计与结果的基本标准，进而详细分析了信度和效度的含义及它们与会计计量属性选择的关系。另外，从会计计量的目标上，指出特定主体计量目标和市场价值计量目标的主要区别在于特定主体的管理层在某一时点对资产或负债的价值可能有着自己不同的观点和预期。在进行会计计量属性选择时，有必要确定各种会计计量属性是基于市场预期还是基于特定主体预期，或者在哪些方面是基于市场预期，哪些方面又是基于特定主体预期。然后，对经济学理论基础进行阐述，认为要明确会计计量属性选择中的“价值”，就必须对价值理论有较为清楚的认识，而在经济学中，存在着不同的价值理论，从不同的角度揭示了市场价值和价格的决定和变动规律，对于会计计量属性的选择具有一定的指导意义。本文还指出信息不对称理论是明确会计计量属性选择之需求的基础，认为逆向选择将促使企业充分披露会计计量信息，以及提供各种不同计量属性信息。而信息不对称导致的企业委托代理关系中的道德风险问题与会计中的收益决定密切相关，在进行会计计量属性的选择时，需要注意其对收益决定的影响，以及有可能发生的另一种道德风险，即企业经营者为了提高自身报酬水平而调节账面收益。最后，对会计学理论基础进行了分析。指出会计目标并不是一成不变的，会计环境对于会计目标的产生、发展起着重要的影响作用，进而会影响到会计计量属性的选择。而在会计发展过程中，不同时代的会计需要不同的会计信息质量特征，不同的会计环境对会计信息质量的需求也是不一样的，会计环境的不同还会影响会计信息质量特征的内在结构或各自的相对重要性，也会导致会计信息质量特征中的约束性条件发生变化，进而影响会计计量属性的选择。文章还指出，定义财务报表要素并分析其特征，不是为定义而定义，而是在于要有利于正确引导会计确认以及选择计量属性，进而辨析了财务报表要素中最重要的要素——资产的含义和特征，提出了资产的新定义。

第三章对六种主要会计计量属性进行了深入剖析。首先在第二章所述的理论基础的分析上，提出会计计量属性选择的直接标准：符合会计目标、符合会计信息质量特征的要求、符合会计计量的目标。针对目前有些计量属性含义混淆的情况，重新界定了各种计量属性的含义及它们之间的关系，尤其指出公允价值应该作为一个单独的计量属性与其他计量属性并列分析。按照所提出的直接标准，对会计理论与实务中常见的六种计量属性的特征进行了深入分析。在此基础上，指出并不存在着一种完美的计量属性符合所有的标准，各种计量属性各有其特征及适用环境。因此，在进行计量属性选择时，有必要结合具体的会计环境分析选择。

第四章主要考察分析了国际会计准则委员会/国际会计准则理事会（IASC/IASB）、美国和我国对会计计量属性的社会选择的历史沿革和现状，并且对国外的相关实证研究结果进行了评析。IASC/IASB对于会计计量属性的选择是从最开始的坚持历史成本逐渐更多地采用公允价值，但并没有完全摒弃历史成本。而且，除了历史成本和公允价值之外，IASC/IASB在不同准则中还采用了现行成本、可变现净值、市场价值、销售净价、现值等。美国对于会计计量属性的选择也从最开始的历史成本逐渐更多地采用公允价值，而且，公允价值的运用越来越广泛：既体现在对越来越多的事项或交易采用公允价值，也体现在同样的事项或交易运用公允价值的范围越来越广。不过，美国尚未完全转为全部都用公允价值计量模式。正如财务会计准则第133号的生效日被推迟的原因一样，当会计环境不完全适用于公允价值时，公允价值的应用范围也是有限的。起源于2007年末美国次贷危机的全球金融危机的发生发展也使得美国财务会计准则委员会在公允价值的应用上发布了一系列的指南。从国外的相关实证研究结果来看，并不是所有的实证研究结果一致支持某种计量属性。而且这些实证研究对于反映在股票价格上的资产价值和资产的实际价值之间关系的假设实际上是基于有效资本市场假设的，但完全有效的资本市场在现实经济生活中并不存在。文章仔细归纳了我国新企业会计准则体系中会计计量属性的运用情况，指出历史成本和公允价值是我国新企业会计准则体系中被运用最多的计量属性，但公允价值在我国新企业会计准则体系中是有条件的谨慎使用，这是与我国现时的会计环境密切联系的。最后，对中外在会计计量属性选择上的差异原因进行了分析，指出原因在于会计环境的不同，主要体现在经济环境、政治法律环境和社会文化及教育环境上。

第五章对会计计量属性选择的影响及应用进行了论述。首先，从理论上分析了会计计量属性选择对会计确认、记录、报告的影响，以及会计计量属性选择的经济后果；然后针对会计实务中较常见的一个问题（（会计信息失真，结合会计计量属性选择进行了分析，指出会计计量属性选择与会计信息的规则性失真、违规性失真和行为性失真都或多或少地有所联系，可以结合会计计量属性选择对这三类会计信息失真进行一定程度的防范。因此，加强对会计计量属性选择的研究对于会计实务也是具有较大意义的。接着，基于前文研究成果，提出与会计计量属性选择相关的财务会计规范制定建议：第一，财务会计规范的制定程序应科学合理；第二，克服“路径依赖”的不好影响，而应该在制定新的或修订已有的财务会计规范之前，充分了解当前的会计环境；第三，可以考虑在制定财务会计规范之前，加强对财务会计概念框架之类的理论框架的研究和改进，对财务会计规范中会使用到的会计计量属性有清晰、一致的定义。最后，在对现行财务报表的有关计量方面的缺陷分析的基础上，结合会计计量属性的选择，提出完善财务报表的建议。

关键词：会计环境；会计计量属性；会计计量属性选择；会计规范；公允价值