第一篇 政府与非营利组织会计概述

第一章 政府与非营利组织会计概述

第一节 政府与非营利组织会计的概念

一、政府与非营利组织会计的概念和特征

（一）政府与非营利组织会计的概念

政府与非营利组织会计是会计学的一般原理在政府与非营利组织中的运用，是以货币作为主要计量单位对政府与非营利组织的经济活动或会计事项进行记录、核算、反映和监督的一种专门技术方法和专门管理活动，是与营利性企业会计相并列的会计学两大分支之一。

社会组织按照是否以营利为目的可以分成营利性组织和非营利性组织两大类。其中，营利性组织通常也称为营利性企业或营利性公司，其运行的目的是取得利润并使利润最大化。非营利性组织可以包括政府组织和民间非营利性组织，其运行的目的是促进社会经济的整体发展以及慈善或专门援助，而不是取得利润并使利润最大化。营利性组织向社会提供的是私人物品，非营利性组织向社会提供的是公共物品或准公共物品。会计学作为一种专门的技术方法和专门的管理活动，运用在营利性组织中为营利性组织实现运行目的服务即形成营利性组织会计或营利性企业会计，运用在非营利性组织中为非营利性组织实现运行目的服务即形成非营利性组织会计或政府与非营利组织会计。

（二）政府与非营利组织会计的特征

以政府会计为例，相对于营利性企业会计来说，政府会计的主要特征是会计核算方法与预算管理要求紧密结合。由于政府的财务资源主要来源于税收、行政事业性收费等非交换性交易，政府向社会公众提供的服务通常是免费或象征性收费的，即政府服务的接受者和政府组织本身之间的交易也属于非交换性交易，因此，政府组织在取得和运用财务资源时需要受到来自纳税人、社会公众等财务资源提供者和其他利益相关者的约束。这种约束主要表现为政府需要编制预算，编制的预算需要经过人民代表大会的批准。经批准后的预算，政府需要严格遵照执行。政府会计需要如实反映经批准的预算的执行情况，以满足纳税人、社会公众及其代表等政府会计信息使用者对会计信息的需求。

政府会计除了需要核算预算执行情况外，也需要像营利性企业会计一样核算组织的收入和费用以及资产和负债等情况，以如实反映政府组织的运行成本、盈亏情况和财务状况。由于政府预算是按收付实现制基础编制的，因此政府会计需要采用预算会计方法核算预算的执行情况，即采用收付实现制基础核算预算收支的执行情况。又由于政府的运行成本和财务状况需要按照权责发生制基础进行反映，因此政府会计还需要采用财务会计方法核算政府组织的财务运行情况和结果。同时使用预算会计核算预算收支执行情况以及使用财务会计核算运行成本和财务状况，即政府会计由政府预算会计和政府财务会计构成，是政府会计区别于营利性企业会计的一个显著特征。在政府会计中，资产减去负债后的余额为净资产。政府组织没有明确的所有者权益或出资人权益。

民间非营利组织的情况与政府组织的情况类似。民间非营利组织的财务资源主要来源于捐赠人、会费交纳人等，民间非营利组织向特定对象提供的慈善服务或会员服务通常也是免费或象征性收费的，因此，民间非营利组织在取得和运用财务资源时需要受到来自捐赠人、会费交纳人等财务资源提供者和其他利益相关者的约束，主要是财务资源按限定用途使用的约束。在民间非营利组织会计中，资产减去负债后的余额也为净资产。与政府组织一样，民间非营利组织也没有明确的所有者权益或出资人权益。

二、政府与非营利组织会计的组成体系及其关系

政府与非营利组织会计可以由政府会计和非营利组织会计组成。其中，政府会计可以由财政总预算会计和行政事业单位会计组成，非营利组织会计通常指民间非营利组织会计。其中，按独立法人单位区分，行政事业单位会计可以包括行政单位会计和事业单位会计。在我国，财政总预算会计、行政事业单位会计和民间非营利组织会计分别执行相应的会计制度，成为单独的会计种类。财政总预算会计和行政事业单位会计还执行统一的政府会计准则，成为一个会计种类。

按照我国《政府会计准则——基本准则》的规定，政府会计由预算会计和财务会计构成。由此，在政府会计的组成体系中，还可以按照政府会计的特定功能将其区分为政府预算会计和政府财务会计。其中，政府预算会计具体可以由政府财政总预算会计和行政事业单位预算会计组成。政府财务会计主要是指行政事业单位财务会计。这样，行政事业单位会计具体还可以由行政事业单位财务会计和行政事业单位预算会计组成。

在政府会计各组成部分中，财政总预算会计和行政事业单位预算会计之间存在密切的关系。例如，财政部门向行政事业单位拨款时，财政总预算会计形成预算支出，行政事业单位会计形成预算收入。财政总预算会计、行政事业单位预算会计共同构筑了政府预算会计信息系统。行政事业单位财务会计相对独立，但与行政事业单位预算会计又相互衔接，两者在信息反映上需要调节相符。

民间非营利组织会计相对比较独立。尽管如此，民间非营利组织在接受政府补助时，财政总预算会计信息与民间非营利组织会计信息也会存在相互联系。

第二节 政府与非营利组织会计目标

政府与非营利组织会计目标是指政府与非营利组织会计最终期望达到的效果，它主要涉及政府与非营利组织会计信息的使用者及其信息需求，以及政府与非营利组织会计应当提供哪些信息以满足信息使用者的信息需求等方面。政府与非营利组织会计目标在政府与非营利组织会计理论体系中占据重要位置，它是政府与非营利组织会计实务工作中的高层次指导思想。

一、政府会计信息的使用者及其信息需求

政府会计信息的使用者包括人民代表大会、政府及其有关部门和其他会计信息使用者。根据《中华人民共和国预算法》（以下简称《预算法》）的规定，全国人民代表大会审查中央和地方预算草案及中央和地方预算执行情况的报告，批准中央预算和中央预算执行情况的报告。县级以上地方各级人民代表大会审查本级总预算草案及本级总预算执行情况的报告，批准本级预算和本级预算执行情况的报告。人民代表大会是政府会计信息的最主要使用者。

我国《预算法》规定，各部门预算由本部门及其所属各单位预算组成。各部门编制本部门预算、决算草案，组织和监督本部门预算的执行，定期向本级政府财政部门报告预算的执行情况。各单位编制本单位预算、决算草案，按照国家规定上缴预算收入、安排预算支出，并接受国家有关部门的监督。政府各部门如教育部门、卫生健康部门、公安部门、市场监督管理部门、税务部门、住房和城乡建设部门、财政部门、文化和旅游部门、广播电视部门等。政府各单位如教育局及其所属的学校、卫生健康委员会及其所属的医院、文化和旅游局及其所属的文化馆、广播电视局及其所属的广播电视台等。部门预算执行情况需要向政府财政部门报告，并接受诸如政府审计部门等的监督。政府及其有关部门是政府或行政事业单位会计信息的重要使用者。

政府会计信息的其他使用者范围十分广泛，如政府债券的投资者、相关信用评级机构、政府公共产品的受益人等。这些信息使用者从各自的角度需要使用政府会计信息。例如，政府债券的投资者需要使用政府债券发行与偿还的预算、决算信息，政府财务状况的信息等，以决定是否需要购买或持有政府债券；相关信用评级机构需要使用政府收入、支出的预决算信息，政府财务状况的信息等，以对政府债券信用进行评级或对其他相关信用情况做出评价；政府公共产品的受益人需要使用政府收入、支出的预决算信息，以对政府提供的公共产品进行绩效评价等。

综上，各种政府会计信息的使用者都需要政府预算执行情况、政府财务状况等信息，以评价政府受托责任的履行情况，并做出相应的经济和社会等方面的决策。

二、政府会计应当提供的信息

（一）政府预算执行情况的信息

政府会计应当提供的信息以满足信息使用者的信息需求为指导思想。由于各种政府会计信息的使用者都需要政府预算执行情况的信息，因此，政府会计应当从各个角度提供有关政府预算执行情况的信息。

在一级政府层面，政府会计应当提供本级政府预算执行情况的信息，以及本级政府和所属下级政府汇总的预算执行情况的信息。其中，预算执行情况的信息包括收入预算执行情况的信息和支出预算执行情况的信息。由于一级政府的预算包括一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算和社会保险基金预算，而且各种类的预算应当保持完整、独立，因此，政府会计应当为各种类的政府预算提供预算执行情况的信息。又由于一般公共预算的支出既需要按照功能分类，分为一般公共服务支出、外交支出、国防支出、公共安全支出、教育支出、科学技术支出、交通运输支出等，又需要按照经济性质分类，分为机关工资福利支出、机关商品和服务支出、机关资本性支出、对事业单位经常性补助、对事业单位资本性补助、对企业补助等，因此，一般公共预算的支出预算执行情况还应当分别按照功能分类要求和经济性质分类要求进行反映。我国《预算法》规定，国家实行财政转移支付制度。财政转移支付包括中央对地方的转移支付和地方上级政府对下级政府的转移支付。因此，对一级地方政府而言，政府会计在提供预算收入执行情况的信息时，需要分别反映地方政府本级收入、上级政府对本级政府的转移支付收入。政府会计在提供预算支出执行情况的信息时，同样需要分别反映地方政府本级支出、对下级政府的转移支付支出。一级政府层面预算执行情况的信息应当按照《预算法》的要求，全面满足人民代表大会等信息使用者的信息需求。

在政府部门层面，政府会计应当提供部门本级预算执行情况的信息，以及部门本级与所属各预算单位汇总的部门预算执行情况的信息。政府部门层面与一级政府层面在收入的来源渠道上有所不同。政府部门层面的收入主要来源于财政拨款，一级政府层面的收入主要来源于税收。尽管如此，政府会计应当提供收入预算执行情况信息的要求是一样的。政府会计提供收入预算执行情况信息的基本方法，是提供收入预算实际执行结果的信息，以及收入预算实际执行结果与经批准的收入预算要求相比较的信息。预算实际执行结果与经批准的预算要求相比较的信息通常采用预算完成百分比表示，它是反映预算执行情况的简单而又重要的指标。政府部门层面的支出也需要同时按照功能和经济性质进行分类。尽管所分具体类别与一级政府层面略有不同，但政府会计应当提供支出预算执行情况信息的要求也是一样的。我国《预算法》规定，地方各级一般公共预算包括本级各部门的预算和税收返还、转移支付预算。这是一级政府层面的一般公共预算与政府部门层面的部门预算之间的基本关系。

在政府单位层面，政府会计应当提供政府单位预算执行情况的信息。其中，政府单位包括行政单位和事业单位。政府单位是政府部门的组成单位。政府单位预算执行情况的信息是政府部门预算执行情况信息的基本来源，即政府部门预算执行情况的信息是通过汇总存在预算管理关系的政府单位预算执行情况的信息形成的。政府单位预算执行情况信息的具体内容如同以上政府部门预算执行情况的信息。

一级政府层面预算执行情况的信息与政府部门预算执行情况的信息，在信息的覆盖范围上并不完全相同。例如，一级政府对国有企业、民间非营利组织等的财政补助支出信息属于一级政府层面预算执行情况的信息，但可能并不属于相关行政事业单位预算执行情况的信息。除此之外，行政事业单位尤其是事业单位，还可能会有一些非财政拨款预算收支。这些预算收支的信息属于政府部门预算执行情况的信息，但并不属于一级政府层面财政预算执行情况的信息。

总之，经批准的政府预算编制到哪里，政府会计信息就应当提供到哪里。只有这样，政府会计才能全面反映政府预算执行情况，从而全面满足人民代表大会等信息使用者的信息需求，实现政府会计目标。

（二）政府运行成本和财务状况的信息

政府会计除了应当全面提供政府预算执行情况的信息外，还应当全面提供有关政府运行成本和财务状况的信息。我国《预算法》规定，各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告，报告政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性，报本级人民代表大会常务委员会备案。政府预算执行情况的信息和政府财务状况、运行情况的信息各有侧重点，可以实现各自的会计目标。其中，政府预算执行情况主要反映政府年度预算收支情况。政府财务状况和运行情况主要反映政府的运行效率和政府财政的中长期可持续性。

如同政府预算执行情况的信息可以区分为一级政府层面、政府部门层面和政府单位层面一样，政府运行成本和财务状况的信息也可以区分为一级政府层面、政府部门层面和政府单位层面三个层面。其中，一级政府层面的运行成本和财务状况也可称为一级政府整体的运行成本和财务状况，如某省政府的运行成本和财务状况、某市政府的运行成本和财务状况等。政府部门层面的运行成本和财务状况包括某市政府教育部门的运行成本和财务状况、公安部门的运行成本和财务状况等。政府单位层面的运行成本和财务状况如某市政府教育局的行政运行成本和财务状况、教育局所属某公立学校的事业运行成本和财务状况等。政府的运行情况通常以收入费用来衡量，财务状况通常以资产、负债和净资产来衡量。其中，收入、费用、资产、负债和净资产都以权责发生制基础进行确认和计量。

如同政府单位预算执行情况的信息是政府部门预算执行情况信息的基本来源一样，政府单位层面财务状况和运行情况的信息也是政府部门层面财务状况和运行情况信息的基本来源，同时，也是一级政府层面财务状况和运行情况信息的重要来源。

一般可以认为，一级政府提供的本级政府预算执行情况的信息，以及一级政府中各行政事业单位提供的单位预算执行情况的信息和单位财务状况及运行情况的信息，是政府会计中最基本的信息来源。之后，通过各种汇总或合并，形成一级政府整体的相应信息。

三、民间非营利组织会计目标

民间非营利组织会计信息的使用者主要是捐赠作人、会费交纳人等。民间非营利组织会计应当提供的信息也是以满足信息使用者的信息需求作为指导思想。民间非营利组织会计应当提供组织财务状况和业务活动情况的信息，相应信息应当充分反映对限定用途财务资源和非限定用途财务资源的使用情况及其效果。

第三节 政府与非营利组织会计假设和会计基础

一、政府与非营利组织会计假设

政府与非营利组织会计假设是指对政府与非营利组织会计所处的空间和时间环境以及所使用的主要计量单位所做的合理假定或设定。政府与非营利组织会计假设通常有会计主体、持续运行、会计分期和货币计量四个。

（一）会计主体

会计主体是指政府与非营利组织会计工作特定的空间范围。明确会计主体，可以明确提供会计信息的特定边界范围。政府财政总预算会计的主体是各级政府，而不是各级政府的财政部门。因为财政总预算各项收支的收取和分配，是各级政府的职权范围，财政部门只能代表政府执行预算，充当经办人的角色。目前，我国各级政府的财政预算执行情况报告由各级政府的财政部门代表各级政府向人民代表大会及社会有关方面提供。全国财政预算执行情况由财政部汇总后向全国人民代表大会及社会有关方面提供。

行政事业单位会计的主体是各级各类行政事业单位。目前，我国各级各类行政事业单位通过编制单位决算以及部门决算的方式，向人民代表大会提供单位或部门预算执行情况的信息。各级各类行政事业单位还应当编制单位财务报告，并在此基础上编制政府部门财务报告和政府整体财务报告，向相关方面进行报告。

民间非营利组织会计的主体是相应的法人组织。

（二）持续运行

持续运行是指政府与非营利组织会计主体的业务活动能够持续不断地进行下去。政府会计应以各级政府财政以及行政事业单位的业务活动能够持续不断地进行下去作为组织正常会计核算的基本假设。持续运行前提可以保证政府财政以及行政事业单位可以按照正常的会计方法进行会计核算，而不将会计核算建立在非正常的财政财务清算基础之上。尽管一级政府以及行政事业单位也会根据社会经济发展的客观需要进行划转或撤并，但在相应财政财务清算活动尚未开始之前，一级政府财政以及行政事业单位仍然应当按照持续运行的假设对相应的财政财务收支业务及其他相关业务进行会计核算，并得出相应的核算结果。民间非营利组织会计的相应情况也是一样的。

（三）会计分期

会计分期是指将政府与非营利组织会计主体持续运行的时间人为地划分成时间阶段，以便分阶段结算账目，编制会计报表。政府会计期间分为年度、半年度、季度和月份。会计年度、半年度、季度和月份采用公历日期。为及时提供预算执行情况和财务状况的信息，政府会计还可以根据需要提供旬报，供政府有关方面及时了解信息。分期提供会计信息，除了可以及时提供信息外，还有利于将各期的会计信息进行比较，从而有利于进行信息分析，提高信息的有用性。目前，我国各级政府在每年第一季度召开的人民代表大会上，财政部门都需要代表政府做上一年度预算执行情况的年度报告。中央政府和大多数地方政府在每年下半年还需要向人民代表大会提供当年度上半年预算执行情况的报告。

（四）货币计量

货币计量是指政府与非营利组织会计核算以人民币作为记账本位币。如果发生外币收支，应当按照中国人民银行公布的人民币外汇汇率折算为人民币核算。对于业务收支以外币为主的行政事业单位，也可以选定某种外币作为记账本位币。但在编制会计报表时，应当按照编报日期的人民币外汇汇率折算为人民币反映。货币计量可以使得各种经济业务在数量上有一个统一的衡量标准，即人民币“元”，从而使得相同或者不同的经济业务在数量上可以进行相加或相减，得出富有意义的财务信息。政府财政以及行政事业单位的财务活动，一方面可以反映政府财政以及行政事业单位的业务意图和工作方向，另一方面随着人民群众参政议政和民主理财意识的不断增强，相应财务活动的货币数量信息也越来越受到社会各方的关注。

二、政府与非营利组织会计基础

会计基础是指会计确认、计量和报告的基础，主要有收付实现制基础和权责发生制基础两种。其中，收付实现制基础是指以货币资金的实际收支作为依据来确认收入和支出的一种会计基础。在收付实现制基础下，收入应当在实际收到货币资金时予以确认，支出应当在实际支付货币资金时予以确认。权责发生制基础是指以权利和责任是否已经发生，或者以是否应当归属于当期作为依据或标准来确认收入和费用的一种会计基础。在权责发生制基础下，收入应当在实际取得收取款项的权利时予以确认，而不管款项何时收到；费用应当在实际发生经济资源耗费或者实际承担付费责任时予以确认，而不管款项何时支付。

由于政府预算会计以如实反映预算执行情况作为主要会计目标，因此，政府预算会计采用收付实现制基础。具体来说，财政总预算会计和行政事业单位预算会计采用收付实现制基础进行会计核算。由于政府财务会计以如实反映政府财务状况和运行情况作为主要会计目标，因此，政府财务会计采用权责发生制基础。具体来说，行政事业单位财务会计采用权责发生制基础进行会计核算。行政事业单位是政府的基本组成单位。行政事业单位会计同时采用收付实现制基础和权责发生制基础，实行平行记账的会计核算方法。

民间非营利组织会计以如实反映财务受托责任作为主要会计目标，因此，采用权责发生制会计核算基础。

第四节 政府与非营利组织会计信息质量要求

一、政府会计信息质量要求

政府会计信息质量要求是指政府会计向信息使用者提供的会计信息应当达到的质量标准。政府会计信息属于信息产品，其质量是否达到要求的标准，或者其质量的高低直接影响信息使用者能否做出合理、正确的经济和社会等方面的决策。政府会计信息质量要求通常包括可靠性、全面性、相关性、可比性、可理解性、实质重于形式等。

（一）可靠性

可靠性也称真实性或客观性，是指会计核算应当以实际发生的经济业务为依据，客观真实地记录、反映各项业务活动的实际情况和结果。政府会计不能扭曲经济业务的内容，对相应的经济业务做出不真实、不客观的记录和反映；也不能以尚未发生或可能发生的经济业务为依据，根据人为的估计进行会计核算；更不能故意编造经济业务的内容，并以此为依据进行会计记录和反映。政府会计信息只有真实客观，才能帮助信息使用者做出正确的评价和决策。否则，政府会计信息不仅不能帮助信息使用者做出正确的评价和决策，而且还会导致信息使用者做出错误的评价和决策，从而影响社会公众的利益。

我国《政府会计准则——基本准则》规定：政府会计主体应当以实际发生的经济业务或者事项为依据进行会计核算，如实反映各项会计要素的情况和结果，保证会计信息真实可靠。

（二）全面性

全面性是指政府会计应当全面反映预算执行情况以及财务状况、运行情况等信息。以财政总预算会计为例，财政总预算会计需要全面反映一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算等各种类预算资金的来源和使用情况。在收入方面，需要全面反映税收收入、非税收入、债务收入、转移性收入等情况；在支出方面，需要全面反映按功能分类的支出以及按经济性质分类的支出。再以行政事业单位会计为例，行政事业单位会计需要全面反映财政拨款资金收支、非财政拨款资金收支等情况，全面反映财务状况、运行成本等情况。在行政事业单位会计中，既涉及财政拨款资金的来源和使用，也涉及非财政拨款资金的来源和使用，如事业单位面向市场取得的事业收入的来源和使用；既涉及基本运行经费的来源和使用，也涉及项目经费的来源和使用；既需要反映预算执行情况，也需要反映财务状况和运行成本。

我国《政府会计准则——基本准则》规定：政府会计主体应当将发生的各项经济业务或者事项统一纳入会计核算，确保会计信息能够全面反映政府会计主体预算执行情况和财务状况、运行情况、现金流量等。

（三）相关性

相关性是指政府会计主体提供的会计信息，应当与反映政府会计主体公共受托责任履行情况以及信息使用者决策或者监督、管理的需要相关，有助于信息使用者对政府会计主体过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。近年来，我国政府财政预算管理以及行政事业单位预算管理方法取得很大进步，预算管理水平不断提高。在财政总预算层面，政府一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算和社会保险基金预算体系全面确立，收支科目体系不断完善。在行政事业单位预算层面，行政事业单位收支综合预算、基本支出预算和项目支出预算等预算内容和方法不断呈现和完善。除此之外，中央和地方政府债券的发行也日趋规范，行政事业单位国有资产管理不断加强。在此过程中，政府会计也不断进行改革和发展。政府会计提供的信息基本满足了人民代表大会评价和考核政府公共受托责任履行情况的需要，并为人民代表大会做出相应的经济和社会决策提供了有力的信息支持。

（四）可比性

可比性是指政府会计信息之间可以相互比较。可比性信息质量要求，同一政府会计主体不同时期发生的相同或者相似的经济业务或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。确需变更的，应当将变更的内容、理由及其影响在附注中予以说明。不同政府会计主体发生的相同或者相似的经济业务或者事项，应当采用一致的会计政策，确保政府会计信息口径一致，相互可比。可比的政府会计信息将大大增加其评价和决策的有用性。

（五）可理解性

可理解性是指政府会计信息易于为人民代表大会等信息使用者理解。政府会计信息只有易于为信息使用者理解，才能帮助信息使用者评价政府财政以及行政事业单位受托责任的履行情况，并做出相应的经济和社会决策。可理解的政府会计信息应当概念清楚明确并通俗易懂。例如，一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算应当有明确的概念和区分界线，并且容易为信息使用者普遍理解其内涵和内容。税收收入、非税收入、债务收入等的情况也是如此。可理解的政府会计信息还应当在会计报表及其附注中列示清晰明了。例如，一级政府的本级收入与一级政府从上级政府取得的补助收入在会计报表中应当分开列示。同样，一级政府的本级支出与一级政府对所属下级政府的补助支出在会计报表中也应当分开列示。这样，信息使用者便可一目了然地了解到政府收入总额的来源渠道以及支出总额的使用去向。

可理解性除了要求政府会计信息本身通俗易懂、清晰明了外，也假设人民代表大会等信息使用者具有相应的政府会计专业知识。只要政府会计与其信息使用者共同努力，政府会计就能与其信息使用者拥有很多的共同语言。

（六）实质重于形式

实质重于形式是指政府会计确认、计量和报告更加看重经济业务的经济实质，而不是更加看重经济业务的法律形式。

经济业务的经济实质和法律形式在大多数情况下是相互一致的。但有时也会存在不相一致的情况。例如，行政事业单位融资租入固定资产的业务，尽管在法律形式上行政事业单位只拥有融资租入固定资产的使用权，不拥有融资租入固定资产的所有权，但行政事业单位实际控制融资租入的固定资产及其服务能力或经济利益，因此，在会计核算上将融资租入固定资产视同自有固定资产一样确认、计量和报告。按照实质重于形式的质量要求提供的政府会计信息，比纯粹按照法律形式提供的政府会计信息更加具有相关性，从而可以更好地帮助人民代表大会、政府及其有关部门以及政府单位本身等政府会计信息的使用者做出合理正确的经济和社会决策。

我国《政府会计准则——基本准则》规定：政府会计主体应当按照经济业务或者事项的经济实质进行会计核算，不限于以经济业务或者事项的法律形式为依据。

二、民间非营利组织会计信息质量要求

民间非营利组织会计信息的质量要求与政府会计信息的质量要求基本相同，即也可以有可靠性、全面性、相关性、可比性、可理解性、实质重于形式等。只是民间非营利组织会计信息的使用者及其信息需求以及经济业务的具体内容与政府会计存在一些差异，因此，相应会计信息质量要求对应的具体内容也与政府会计存在一些差异。

第五节 政府与非营利组织会计要素及其确认和计量原则

一、政府会计要素及其确认和计量原则

会计要素是构筑财务报表的大类组件。由于政府会计由预算会计和财务会计构成，因此，政府会计要素也分别有政府预算会计要素和政府财务会计要素两大种类。由于政府预算会计和政府财务会计分别针对不同的会计目标，因此，政府预算会计要素和政府财务会计要素分别采用不同的确认和计量原则。

（一）政府预算会计要素及其确认和计量原则

政府预算会计要素包括预算收入、预算支出与预算结余三个，其概念以及确认和计量原则分别如下。

1．预算收入

预算收入是指政府会计主体在预算年度内依法取得的并纳入预算管理的现金流入。预算收入一般在实际收到时予以确认，以实际收到的金额计量。

2．预算支出

预算支出是指政府会计主体在预算年度内依法发生并纳入预算管理的现金流出。预算支出一般在实际支付时予以确认，以实际支付的金额计量。

3．预算结余

预算结余是指政府会计主体预算年度内预算收入扣除预算支出后的资金余额，以及历年滚存的资金余额。预算结余包括结余资金和结转资金。其中，结余资金是指年度预算执行终了，预算收入实际完成数扣除预算支出和结转资金后剩余的资金。结转资金是指预算安排项目的支出年终尚未执行完毕或者因故未执行，且下年需要按原用途继续使用的资金。

政府预算会计要素之间的平衡关系为：

预算收入-预算支出=预算结余

（二）政府财务会计要素及其确认和计量原则

政府财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用五个，其概念以及确认和计量原则分别如下。

1．资产

资产是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，由政府会计主体控制的，预期能够产生服务潜力或者带来经济利益流入的经济资源。其中，服务潜力是指政府会计主体利用资产提供公共产品和服务以履行政府职能的潜在能力。经济利益流入表现为现金及现金等价物的流入，或者现金及现金等价物流出的减少。

符合资产定义的经济资源，在同时满足以下条件时，确认为资产：（1）与该经济资源相关的服务潜力很可能实现或者经济利益很可能流入政府会计主体；（2）该经济资源的成本或者价值能够可靠地计量。

资产的计量属性主要包括历史成本、重置成本、现值、公允价值和名义金额。在历史成本计量下，资产按照取得时支付的现金金额或者支付对价的公允价值计量。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金金额计量。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。在公允价值计量下，资产按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到的价格计量。无法采用上述计量属性的，采用名义金额（即人民币1元）计量。政府会计主体在对资产进行计量时，一般应当采用历史成本。采用重置成本、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的资产金额能够持续、可靠计量。

2．负债

负债是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，预期会导致经济资源流出政府会计主体的现时义务。其中，现时义务是指政府会计主体在现行条件下已承担的义务。未来发生的经济业务或者事项形成的义务不属于现时义务，不应当确认为负债。

符合负债定义的义务，在同时满足以下条件时，确认为负债：（1）履行该义务很可能导致含有服务潜力或者经济利益的经济资源流出政府会计主体；（2）该义务的金额能够可靠地计量。

负债的计量属性主要包括历史成本、现值和公允价值。在历史成本计量下，负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照为偿还负债预期需要支付的现金计量。在现值计量下，负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。在公允价值计量下，负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，转移负债所需支付的价格计量。政府会计主体在对负债进行计量时，一般应当采用历史成本。采用现值、公允价值计量的，应当保证所确定的负债金额能够持续、可靠计量。

3．净资产

净资产是指政府会计主体资产扣除负债后的净额。净资产金额取决于资产和负债的计量。

4．收入

收入是指报告期内导致政府会计主体净资产增加的、含有服务潜力或者经济利益的经济资源的流入。

收入的确认应当同时满足以下条件：（1）与收入相关的含有服务潜力或者经济利益的经济资源很可能流入政府会计主体；（2）含有服务潜力或者经济利益的经济资源流入会导致政府会计主体资产增加或者负债减少；（3）流入金额能够可靠地计量。

5．费用

费用是指报告期内导致政府会计主体净资产减少的、含有服务潜力或者经济利益的经济资源的流出。

费用的确认应当同时满足以下条件：（1）与费用相关的含有服务潜力或者经济利益的经济资源很可能流出政府会计主体；（2）含有服务潜力或者经济利益的经济资源流出会导致政府会计主体资产减少或者负债增加；（3）流出金额能够可靠地计量。

政府财务会计要素之间的平衡关系为：

资产-负债=净资产

收入-费用=净资产的增加或减少

综上，政府会计要素共有八个，其中，三个为预算会计要素，五个为财务会计要素。三个预算会计要素构筑政府预算会计报表或政府决算报表，五个财务会计要素构筑政府财务会计报表。

二、民间非营利组织会计要素及其确认和计量原则

民间非营利组织会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用五个，其概念及其确认和计量原则与政府财务会计要素的概念及其确认和计量原则相似。

民间非营利组织会计要素之间的平衡关系与政府财务会计要素之间的平衡关系是一样的，具体为：

资产-负债=净资产

收入-费用=净资产的增加或减少

与营利性企业会计相比，政府与非营利组织会计没有所有者权益要素，也没有利润要素。

第六节 政府与非营利组织决算报告和财务报告

政府与非营利组织决算报告和财务报告是政府与非营利组织会计工作的最终产品，是全面系统地反映政府与非营利组织经济活动及其结果的报告性书面文件，是考核政府与非营利组织预算和财务业绩的重要依据，也是政府与非营利组织解除预算和财务受托责任的书面信息载体。

一、政府决算报告和财务报告

（一）政府决算报告

政府决算报告是综合反映政府会计主体年度预算收支执行结果的文件。政府决算报告应当包括决算报表和其他应当在决算报告中反映的相关信息和资料。

在现行实务中，政府决算报表分别由财政总预算会计报表和行政事业单位预算会计报表组成。其中，财政总预算会计报表反映一级政府层面财政预算执行情况，行政事业单位预算会计报表反映行政事业单位预算执行情况。行政事业单位预算会计报表按政府部门汇总后，形成政府部门预算会计报表，反映政府部门预算执行情况。

政府决算报告的编制主要以收付实现制为基础，以预算会计核算生成的数据为准。

有关政府决算报表的具体内容和编制方法将在后续章节中进行详细介绍。

（二）政府财务报告

政府财务报告是反映政府会计主体某一特定日期的财务状况和某一会计期间的运行情况和现金流量等信息的文件。政府财务报告应当包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。

政府财务报告包括政府综合财务报告和政府部门财务报告。其中，政府综合财务报告是指由政府财政部门编制的，反映各级政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性的报告。政府部门财务报告是指政府各部门、各单位按规定编制的财务报告。

在政府财务报告中，财务报表是对政府会计主体财务状况、运行情况和现金流量等信息的结构性表述。财务报表包括会计报表和附注。其中，会计报表至少应当包括资产负债表、收入费用表和现金流量表。在政府财务会计报表中，资产负债表是反映政府会计主体在某一特定日期的财务状况的报表。收入费用表是反映政府会计主体在一定会计期间运行情况的报表。现金流量表是反映政府会计主体在一定会计期间现金及现金等价物流入和流出情况的报表。财务会计报表附注是对在资产负债表、收入费用表、现金流量表等报表中列示项目所做的进一步说明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明。

政府会计主体应当根据相关规定编制合并财务报表。

政府财务报告的编制主要以权责发生制为基础，以财务会计核算生成的数据为准。

有关政府财务报表的具体内容和编制方法将在后续章节中进行详细介绍。

二、民间非营利组织财务报告

民间非营利组织财务报告是反映民间非营利组织某一特定日期的财务状况和某一会计期间的运行情况和现金流量等信息的文件。民间非营利组织财务报告应当包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。

民间非营利组织财务报表包括会计报表和附注。会计报表包括资产负债表、业务活动表或收入费用表、现金流量表三个种类。其中，资产负债表反映民间非营利组织在某一特定时日资产、负债和净资产的情况。业务活动表反映民间非营利组织在某一特定期间收入和费用的实际发生情况。现金流量表反映民间非营利组织在某一特定期间不同种类业务活动的现金流入和流出的情况。

有关民间非营利组织财务报表的具体内容和编制方法将在后续章节中进行详细介绍。

思考题

1．什么是政府与非营利组织会计？它有哪些主要特征？

2．政府会计信息的使用者主要有哪些？政府会计的目标是什么？

3．政府会计要素有哪几个？分别是什么概念？各要素之间的平衡关系是怎样的？