第二节 会计要素——会计核算对象的分类

2.1 《会计法》对会计核算范围的规定

我国《会计法》明确规定了会计核算的对象和范围。该法第10条规定：“下列经济业务事项应当办理会计手续，进行会计核算：（1）款项和有价证券的收付；（2）财物的收发、增减和使用；（3）债权债务的发生和结算；（4）资本、基金的增减；（5）收入、支出、费用、成本的计算；（6）财务成果的计算和处理；（7）需要办理会计手续、进行会计核算的其他事项。”

如果用会计术语来表达《会计法》的上述内容，会计核算的对象就是会计主体内部的“资金运动”，它可以分成资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六个方面的内容。将会计术语与法律规定一一对应起来，“资产”包括上述条款中的“款项和有价证券”、“财物”、“债权”，对“资产”的核算就是对这些财物和权利的增减（收付）变化情况的核算；“负债”即指上述第（3）项中的“债务”; “所有者权益”的核算涉及上述（4）项中提到的“资本、基金的增减”事宜。至于《会计法》列举的“收入、支出、费用、成本的计算”、“财务成果的计算和处理”等，统属于会计上的“收入、费用、利润”三个方面的核算内容。这样，会计核算的范围包括资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六个方面，它们被称为会计的六个要素。

2.2 会计要素的含义

会计要素是对经济交易中的资金运动进行最基本的分类而形成的一些概念。

由于货币计量假设的影响，会计信息系统反映的对象是会计主体内部的资金运动。在各类会计主体的资金运动中，企业的资金运动形式最复杂、内容最完整。因此，对资金运动的分类，即会计要素的确定，主要以企业的资金运动为参照系。

从会计的角度看，一个企业的经营活动实际上是投资者最初投入的一笔资金（即资本）在社会中流转、运动、增值的过程。经济活动的内容是多种多样的，相应地，资金（资本）有不同的运动形式和存在状态。会计系统反映资金运动，就必须对不同存在状态中的资金、不同运动过程中的资金分别加以描述和反映，才能最后给出企业内部资金运动的完整图像。为此，首先必须对资金从不同的角度进行分类。会计要素就是会计界对经济交易中的资金存在状态和运动形式进行最基本的分类而创设的一些基本概念，它们是会计这门商业语言最基础的构成元素。在此基础上，会计界根据经济交易的具体内容对每一种会计要素进行进一步的分类，并借助各种“账户”，运用特定的会计记账方法，对会计主体中资金运动的各个方面进行连续的、详细地、分类地反映。

各国会计法规确认的会计要素大同小异。我国会计法规确认的会计要素有六个：资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润。在这六个会计要素中，“资产”、“负债”、“所有者权益”是对资金存在状态的静止反映，它揭示了企业在一个特定时点上占用的资源与承担的债务，这些信息称为企业的财务状况。“收入”、“费用”和“利润”是对资金运动形式的描述，这些信息反映了企业在一定时期内经营活动的过程和结果。这六个要素之间存在着下列等式关系，这些等式构成财务报表的基本框架：

2.3 资产=负债+所有者权益

资产、负债、所有者权益这三个要素分别从资金占用和资金来源两个角度，描述了一个会计主体（以企业最为典型）所拥有的资金在一个特定时点上的状态。

从会计的角度看，一个企业要进行经营活动，必须首先占有各种各样的资产，如房屋、设备、办公用品、各种存货、银行存款与现金等。资产要素概括了各种具体的经济资源形式，是对资金的存在状态的反映。

另一方面，企业作为一个法律上虚拟的人格，其占用的各项资产所代表的资金都有其最终的来源或者权益归属。在企业设立之初，它们可能完全来源于投资人的投入，因此属于所有者的权益。所有者权益的存在意味着：当企业存续时，企业的投资人可以分配企业的税后利润；当企业解散时，投资人可以对净资产主张所有权。然而，在现代经济生活中，企业一般不会单纯依靠投资人的资金进行经营。企业可以向银行借入部分流动资金，或者通过向供货方赊购原材料而占用对方的资金。这些经济交易使企业在拥有了对特定物品、货币资金的使用权的同时，也形成了对特定债权人的负债，即就借入的款项，企业对银行负有偿还本息的义务；就赊购的商品，企业对卖方负有偿付货款的义务。不论负债的具体内容是什么，它们都表明，企业中部分资产上所体现的资金已经不是所有者的投入，而是来源于债权人。因此，一个处于正常经营过程中的企业的资金来源都包括两个方面：所有者的投入（包括原始投入与以利润留存方式的再投入）与债权人的融资。由于负债和所有者权益都意味着会计主体以外的人可以对企业资产主张权利，因此会计上一般把二者统称为“权益”。

资产与权益是一个事物（企业资金）的两个方面。“资产”是从资金占用形态角度加以描述，而“负债”与“所有者权益”是从资金来源角度加以反映，二者虽然角度不同，但所反映的、描述的对象是相同的，即同一个企业中的资金，因此两者在价值量上必然是相等的，即资产=负债+所有者权益。无论企业发生何种经济业务，资产与权益间的等式关系都成立。例如，企业接受股东的设备投资，会导致等式左边的“资产”增加，同时等式右边的“所有者权益”增加。而企业对股东派发现金红利，会导致等式左边“现金资产”与等式右边“净利润（即所有者权益的一项内容）”的同时减少。因此，“资产=负债+所有者权益”又被称为会计恒等式。

资产、负债、所有者权益这三个要素，分别揭示、反映了企业在某一时点上对经济资源的占有、运用和来源情况，这些信息又称为企业的财务状况。当然，这三个要素只是财务信息中最基本的概念。为了具体揭示企业财务状况的内容，还需要按照一定的标准对企业占用的经济资源进行分类，同时对各种经济资源的来源渠道进行分类，并将它们反映在财务报表中。这样，我们就可以得到反映企业某一时点财务状况的会计报表，称为资产负债表。资产负债表的构成元素是资产、负债与所有者权益，其基本结构是资产=负债+所有者权益这个会计恒等式。

表5-1以一个律师事务所为例，展示了一份建立在“资产=负债+所有者权益”基础上的资产负债表的基本格式。

2.4 资产-负债=所有者权益

尽管负债与所有者权益都意味着企业外部主体可以对于企业资产主张权利，但是两种权利主体的法律地位是不同的。当企业破产时，债权人可以优先于投资人而取得受偿。如果企业资产在偿付债权人后还有剩余，它们都归属于投资人，不管这部分剩余的资产是否大于投资人当初投入的资本。从这个意义上看，所有者权益是企业的资产扣除企业的负债后，或者清偿了债权人之后的余额，故“所有者权益”又被称为“净资产”。如果企业的资产小于负债，即资不抵债，净资产就是一个负数。它意味着所有者权益不复存在，投资人投入的资本已经全部亏蚀，此时企业实际上已经处于破产状态中。

2.5 收入-费用=利润（或亏损）

企业的资金运动，即企业的经营过程，体现为企业取得收入，付出各种费用的各项经营活动。一方面，企业通过销售商品或者提供服务而取得收入，它往往伴随着一定经济资源的流入，如现金的增加，或者债权的增加；另一方面，企业不断购买原材料进行生产，或者购买商品用于销售，支付工资、办公费用等，表现出一定经济资源的流出。企业从事经营活动的主要目的是为了获取收入，通过获得的收入补偿为此而发生的支出。当一个会计期间终了时，企业将收入与费用进行配比，其结果就是企业的经营成果。如果收入大于费用，表明企业有利润，如果收入小于费用，说明企业有亏损。企业经营管理的目标就是扩大收入与减小费用。

在企业经营过程中，取得收入与支出费用的形式是多种多样的。为了清晰地反映企业利润的形成途径，就需要按照一定标准对收入、费用进行具体划分，并将其结果反映在有关的会计报表中。这种反映企业在一定时期经营成果的财务报表称为损益表，其构成要素是收入、费用和利润，其基本结构是收入-费用=利润这个会计方程式。

表5-2以一个律师事务所为例，展示了一份损益表的基本格式。

2.6 资产-负债=所有者权益+（收入-费用）

这个等式揭示了资金的存在状态与资金的运动形式之间的关系。它有以下三个方面的含义：

第一，投资人投入资本、设立企业的目的是为了资本的增值，企业的经营活动实际上是资本的增值过程。因此，如果企业经过一个会计年度的经营的结果是产生了利润，则表明所有者权益的增加；反之，企业的亏损则表明所有者权益的减少。

第二，如果把利润分解成收入与费用，那么，收入与所有者权益是同方向变动的，企业取得的每一笔收入，都改善了企业的财务状况，表明所有者权益的增加。而费用与所有者权益是反方向变动的，企业发生的费用，都表明消耗了一部分资产，因此导致所有者权益的减少。

第三，一份资产负债表，即对企业资产、负债与所有者权益的构成状况的反映，是在对企业资金在某一个时点上的存在方式的描述，同时它又是资金运动链中的一个起点。而下一份资产负债表，即下一个时点上企业的资产、负债、所有者权益的构成，是企业在经历了一个时段的资金运动后的结果。因此，以收入、费用、利润的形成为基本内容的损益表与资产负债表之间有密切的联系，剔除资本交易项目的影响，一份损益表可以看做是连接两张资产负债表的所有者权益项目之间的桥梁。