第一节 课税要素概述
一、课税要素的概念和价值
课税要素是税法理论中至为重要的一个概念。课税要素理论对于学习和研究税法的具体制度有重要的指导作用。课税要素的制度化是一国税收法制建设的重要内容。
所谓课税要素，或称课税要件，是国家征税必不可少的要素，或者说，是国家有效征税必须具备的条件。只有在符合课税要素的情况下，国家才可以征税。
课税要素具有重要的理论和实践价值，对于税收法制建设和税法研究意义重大。从税收法制建设上看，课税要素的确立是税收立法的核心内容，缺少课税要素的税收立法一定是存在缺陷的制度设计。此外，税收执法的过程就是按照法定的课税要素来进行征税活动的过程，如果不满足课税要素，征税机关就不能征税，从而为税收司法、法律监督以及保护纳税人的合法权益提供了准绳。
从税法理论研究上看，课税要素作为税法理论中的一个重要范畴，它使税法与传统的民法和行政法都有了很大的不同。在民事行为是否成立方面，传统的民法是以意思要素为核心的，意思表示是否真实，在相当大的程度上决定着民事行为是否有效；而税收债权作为一种公法上的债权，却并不以双方意思表示的真实为其成立要素。在税法上，相关主体的纳税义务是否成立，国家是否有权对其征税，不能以征纳双方的意思表示为准，也不能仅以国家的单方面的意思表示为准，而是要看是否符合法定的课税要素。只有符合法定的课税要素，才是可以征税的，才具有“可税性”。
此外，课税要素理论也否定了传统行政法上的认识，特别是否定了“权力关系说”强调的以“课税处分”来确定纳税义务是否成立的观点。这对于摆脱行政机关的恣意妄为，保护相关主体的合法权益，非常必要。从民主与法治的角度说，这无疑也是一个进步。
总之，像许多部门法理论上所涉及的“构成要件”理论一样，课税要素理论作为税法理论中颇具特色的组成部分，有其重要的价值。这突出地表现为课税要素是判定相关主体的纳税义务是否成立，以及国家是否有权征税的标准。只有满足了税法上事先规定的课税要素，相关主体才能称为税法上的纳税人，才负有依法纳税的义务，国家才能依法对其征税。
二、课税要素的分类
课税要素依据不同的标准，可以作出多种分类，如广义要素与狭义要素、一般要素与特别要素、实体要素与程序要素等。下面分别作一简要介绍。
所谓广义要素，即国家征税通常所需具备的各种要件。由于国家征税不仅要符合实体法，而且也要符合程序法，因此，广义的课税要素包括实体要素和程序要素；同时，由于有关这些要素的规定与整个税法的主要内容大体相当，因而广义的课税要素也被称为“税法的构成要素”。在我国的许多税法著述中，都要专门论及“税法的构成要素”，这实际上是从广义上来探讨课税要素问题。
所谓狭义要素，仅指确定相关主体的实体纳税义务成立所需具备的要件，因而它仅是指课税的实体要素，而不包含程序要素。应当说，实体的纳税义务是否成立是最重要的，因为没有实体的纳税义务，也无从涉及程序要素，因而在现实中大量的税收立法，主要是确定狭义的课税要素，从而使狭义的课税要素始终是税法研究的一个重点。
所谓一般要素，是在各类税法中都需要加以规定的、具有普遍意义的共同要件。对于此类要素，人们的认识亦不尽相同，但大略可以分为人的要素、物的要素和关系要素三类。其中，人的要素也称主体要素，包括征税主体和纳税主体两个方面；物的要素是同征税客体相关的各类要件，包括征税对象、计税依据和税率；关系要素体现的是主体之间以及主体与客体之间的关系，包括征税主体对纳税主体的管辖关系，以及征税对象对纳税主体的归属关系。此外，有的学者将上述的关系要素融入实体要素或程序要素中，从而并不将关系要素独立出来；也有学者仅仅将“课税对象的归属”作为实体要素中的一个重要组成部分。
所谓特别要素，是不需要在各类税法中都加以规定的、并不具有普遍意义的特殊要件。也就是说，特别要素仅是在个别的税种或税法上所必备的要件或内容。例如，课税环节、纳税方式、文书送达、处罚程序等，一般认为并不是每个税法都要对其作出规定，但对于某个或某些税法而言，却又是很重要且必不可少的，因而属于“特别”要素。
区分一般要素和特别要素，有助于认识哪些要素是各类税法都要规定的，哪些只是个别税法需要规定的内容。这不仅对于税收立法和执法活动都甚有裨益，而且也能使税法研究更具有针对性。
所谓实体要素，就是税收实体法必须规定的内容，是确定相关主体实体纳税义务成立所必须具备的要件。实体要素是广义的课税要素的核心，也有学者认为课税要素就是指实体要素或称实体法要素。实体要素可进一步分为基本要素和例外要素。基本要素主要包括征税主体、征税对象、计税依据、税率这几个要素，表征征税主体和客体的范围，以及征税的广度和深度。例外要素是在上述基本要素之外的辅助性要素，是以纳税主体通常的基本负担为基础而对其税收负担的减轻或加重，因而它主要包括税收优惠措施和税收重课措施。
所谓程序要素，就是税收程序法必须规定的内容，是纳税人具体履行纳税义务所必须具备的条件，也称程序法要素。在专门的税收程序法中必须规定的内容是很多的，但在各类税收立法中都规定的用以保障纳税人有效纳税的要件，主要是纳税时间和纳税地点。
三、课税要素与权利保护
税法作为一种“分配法”，必须兼顾各类主体的利益，必须在国家与相关主体之间公平、有效、合理地进行利益分配。而课税要素则对于保护各类主体的合法权利具有重要作用。
从国家的角度说，税法要保障税收的三大职能的实现。如果相关主体的行为或事实符合税法规定的课税要素，则该主体就应负有税法上的纳税义务，成为纳税人。在因符合课税要素而使抽象的纳税义务成立的情况下，如果纳税人不具体地去履行其纳税义务，或者采取各种手段来减轻或免除自己的纳税义务，则国家的税收债权就会受到侵害，为此，就应依法保护国家的税收权利，并赋予其相应的征管权，如税额确定权、税额调整权、强制执行权、依法追征权、限制离境权、税收检查权，等等，以求全面保护国家的税收债权。
从与国家相对应的相关主体的角度说，课税要素是决定其纳税义务是否成立，以及是否要具体地履行纳税义务的唯一依据。只要征税机关违反了课税要素，不管是违反其中的某一类还是某几类，都会侵害相关主体的权利。为此，在税法上也必须赋予该主体一系列的权利，以保护自己的合法权益。其中，退税请求权、依法减免权、复议权、诉讼权等都是其重要的权利。
可见，无论是国家征税，还是相关主体纳税，各类主体的权利保护，都离不开法定课税要素的确定。因此，对于各类主体的权利保护来说，课税要素非常重要。实际上，按课税要素进行税收征纳活动，在一定意义上，也就是在依法征税。
由于课税要素非常重要，因而有必要深入了解课税要素的具体内容。下面两节就分别从广义上和狭义上来对课税要素的内容做具体介绍。