1.1 税收与税法

1.1.1 税收的概念与特征

税收是国家为满足社会公共需要，凭借政治权力，运用法律手段，按预定标准参与国民收入分配而取得财政收入的一种形式。

1. 税收的内涵

理解税收的内涵需要从税收的目的、国家税权和税收的分配关系等几个方面来把握。

（1）国家征税的目的是满足社会成员获得公共产品的需要

国家在履行其公共职能的过程中必然要有一定的公共支出。公共产品提供的特殊性决定了公共支出一般情况下不可能由公民个人、企业采取自愿出价的方式，而只能采用由国家（政府）强制征税的方式，由经济组织、单位和个人来负担。国家征税的目的是满足提供社会公共产品的需要以及弥补市场失灵、促进公平分配等需要。同时，国家征税也要受到所提供公共产品规模和质量的制约。

（2）国家征税的依据是政治权力或公共权力，体现了特定的分配关系

国家与纳税人之间形成的这种分配关系与社会再生产中的一般分配关系不同。分配涉及两个基本问题：一是分配的主体；二是分配的依据。税收分配是以国家为主体所进行的分配，而一般分配则是以各生产要素的所有者为主体所进行的分配；税收分配是国家凭借政治权利进行的分配，体现了国家与纳税人的特定分配关系。

（3）征税的客体是国民收入

国家征税的客体是新创造的价值，是国民收入。国家通过征税，将一部分社会产品由纳税人所有转变为国家所有，因此征税的过程实际上是国家参与国民收入的分配过程。

（4）税收是取得财政收入的重要工具

国家要行使职能必须有一定的财政收入作为保障。取得财政收入的手段有多种，如税收、货币发行、国债发行、收费、罚没等，其中，税收是大部分国家取得财政收入的主要形式。我国自1994年税制改革以来，税收收入占财政收入的比重基本维持在80%以上。

2. 税收的特征

税收作为国家取得财政收入的一种方式，具有区别于其他财政收入形式的不同特征。税收特征可以概括为强制性、无偿性和固定性。

（1）强制性

税收的强制性是指国家凭借其公共权力以法律、法令形式对税收征纳双方的权利与义务进行制约，既不是由纳税主体按照个人意志自愿缴纳，也不是按照征税主体随意征税，而是依据法律进行征税。我国《宪法》明确规定我国公民有依照法律纳税的义务，纳税人必须依法纳税，否则就要受到法律的制裁。税收的强制性主要体现在征税过程中。

（2）无偿性

税收的无偿性是指国家征税既不需要向纳税的单位和个人付出任何代价，也不需要偿还。它包括两层含义：一是国家征税时，不需要向纳税的单位和个人付出任何代价；二是国家征税后，税款归国家占有和支配，不再直接返回给纳税人。税收的无偿性是就单个纳税人而言的，其享有的公共利益与其缴纳的税款并非一一对等，但就纳税人的整体而言则是对等的，国家使用税款的目的是向全体社会成员包括具体纳税人提供社会需要的公共产品和公共服务。因此，税收的无偿性表现为个体的无偿性、整体的有偿性。

（3）固定性

税收的固定性是指国家征税要预先确定向谁征税、对什么征税、征多少税等征税标准，并在一定期间内相对固定不变。税收的固定性是相对于某一个时期而言的，并非永久不变。国家可以根据经济和社会发展需要适时地修订税法，但这与税收整体的相对固定性并不矛盾。

税收的3个特征是统一的整体，相互联系，缺一不可。无偿性是税收这种特殊分配手段本质的体现，强制性是实现税收无偿征收的保证，固定性是无偿性和强制性的必然要求。三者相互配合，保证了政府财政收入的稳定。

税收的3大特征，统称“税收三性”，是税与非税的界限，是判断一种财政收入是不是税收的基本标志。一种财政收入形式，凡同时具备税收三性的就是税收，否则就不是税收，如罚款收入不具有固定性、规费收入不具有无偿性，因而它们不是税收。

1.1.2 税收的产生与发展

税收是人类社会发展到一定阶段的产物。税收是一个古老的历史范畴，已经有几千年的历史。税收产生与存在的一般条件有两个：一是税收产生的政治条件，二是税收产生的经济条件。国家的产生和存在是税收产生的直接前提条件，是税收产生的政治条件。恩格斯指出：“为了维持这种公共权力，就需要公民缴纳费用——捐税。”因此，只有国家的产生和存在，才有为满足国家行使职能而征税的必要。私有制的存在和发展是税收产生的经济条件，为国家征税奠定了物质基础。

1. 税收产生的过程

税收的历史久远，税收的产生经历了较为漫长的发展过程。从我国历史上看，税收由原始意义上的租税不分，到国家征税权的正式确立，跨越了两千年的漫长过程。

（1）夏、商、周三代的“贡、助、彻”是税收的雏形。

夏、商、周是我国最早的奴隶制国家，当时的税收分别采取的是贡、助、彻3种初级形式。据《孟子·滕文公上》记载：“夏后氏五十而贡，殷人七十而助，周人百亩而彻，其实皆什一也。”

到了商代，贡法演变为助法。助法是与井田制相联系的一种劳役形式的税收制度，其主要内容在《孟子·滕文公上》中介绍为：“方里而井，井九百亩，其中为公田，八家皆私百亩，同养公田。公事毕，然后敢治私事。”在井田制下，由8家平民先共同耕种公田，然后再耕私田，公田上的收获全部归王室所有。

到了周代，助法进一步演变为彻法。彻法是按田亩征收实物的制度，指各户平民耕种的土地，在收获之后，要以一定的产量缴纳给王室。即“耕田百亩者，彻取十亩为赋”。此外，西周时期对商业和手工业征收的“关市之赋”“山泽之赋”，是我国最早出现的工商税收。

之所以称贡、助、彻法为税收的雏形，是因为在我国当时的土地王有制或分封制条件下，国王既是国家政治权力的象征，又是全国最大的土地所有者，国家以贡、助、彻的形式征收土地产物，既有税的因素，又有租的成分，具有租税不分的特性。

（2）春秋时期的“初税亩”是我国农业赋税成熟的标志。

春秋时期是我国由奴隶社会向封建社会转变的时期，在这一时期，由于社会生产力的发展，特别是铁器和牛耕的使用，为一家一户小农经济的形成提供了物质条件，在公田之外开垦私田大量增加。为了增加财政收入和抑制开垦私田，鲁国鲁宣公15年（公元前594年）开始实行“初税亩”，宣布对私田按亩征税，“履亩十取一也”，即不论公田和私田一律按亩征税，征收的比例基本上是十分之一。实行初税亩后，土地所有者只要纳税，其税后的土地收入可归自己支配。“初税亩”首次从法律上承认了土地私有制，是历史上一项重大的经济改革措施，也是我国农业赋税制度进入成熟的标志。

2. 税收的发展

税收随着国家的产生而产生，也随着国家的发展而发展。随着土地私有化开始，人类社会从奴隶社会逐渐过渡到封建社会。在整个封建社会，税收制度体系逐步建立和逐步完善。在经历了“贡、助、彻”之后，封建社会实施了“田租口赋徭役”“租庸调”“两税法”和“一条鞭法”等一系列税制变革，税收逐步由低级向高级发展，最终实现了由赋役制走向租税制的重大转变。

民国时期，国民党政府税收政策一方面沿袭晚清的做法，另一方面为反人民的内战服务、为四大家族积累官僚资本服务和为帝国主义在华利益服务，充分暴露出其为维护一党专制、独裁统治，而不顾人民死活的掠夺性税收的本质，严重阻碍了社会经济发展。

新中国成立后，中央人民政府废除了国民党政府制定的苛捐杂税，根据“保证税收，简化税制”精神，建立了多税种多次征的复税制。后来由于“左”的影响越来越严重，片面强调简化税制。

党的十一届三中全会后，国家开始对税制进行一系列的调整和改革。1994年税制改革，进一步明确了“宽税基、低税负、简税制、严征管”的税收发展方向，各项工作步入正轨，税收收入快速稳定增长。

1.1.3 税收的职能与作用

1. 税收的职能

税收的职能是指税收内在的、固有的功能。一般认为税收具有财政、经济和监督3种职能。

（1）税收的财政职能

税收的财政职能是指国家运用税收参与国民收入分配，将其一部分转化为国家所有，形成国家财政收入的功能。它是税收最基本的、最原始的功能，自古以来，在国家的财政收入中，税收就占有较大比重。特别是现代市场经济国家，税收收入已占整个国家财政收入的80%以上，成为国家财政收入的支柱，是政府机器运转的经济基础。

（2）税收的经济职能

税收的经济职能亦称税收调控经济职能，是指税收在参与国民收入分配的过程中，体现国家的社会经济政策，改变不同经济主体的经济利益，进而导向社会经济发展的功能。经济职能是税收的基本功能。因为，只要有税收参与国民收入分配，就必然会改变不同经济主体可支配收入的量和在国民总收入中的分配格局，进而影响经济主体的经济行为。也正因如此，国家通过制定税收政策法规，体现其社会经济政策，从而诱导经济主体的经济行为向有利于实现国家社会经济政策的方向发展。

（3）税收的监督职能

税收的监督职能是指国家通过税收征收管理活动，对纳税人履行纳税义务的情况和社会经济运行状况进行监察、督促和反映的功能。税收是以国家为主体进行的分配，体现为公共需要与个体付费的权利义务关系，即以国家为主体的特定分配关系，这种关系的处理过程，就是监察、督促和反映的过程。因此，有税收就有税收的征收管理，税收的监督职能就会发挥作用。

2. 税收的作用

在市场经济条件下，税收对于国家组织财政收入、调控经济运行、维护经济秩序、保护纳税人合法权益以及保障国家经济权益等方面，均具有积极的、重要的保障作用。

（1）税收是国家财政收入的支柱

目前，世界各国税收收入占财政收入比重较大，我国税收收入占财政收入的80%以上（见表1.1）。随着市场经济的发展，税收将继续发挥为国家财政足额取得收入的作用。

注：资料来源于财政部网站。

（2）税收是国家调控宏观经济的重要杠杆

调节宏观经济是税收的基本职能之一。税收采用法的形式，可以将税收的经济优势与法律优势结合起来，使税收杠杆在宏观经济调控中更为灵敏、有力。进一步说，税收采用法的形式可以防止税收杠杆的软化。税法借助评价、预测和教育作用，可以增强税收杠杆的导向性，使其对宏观经济的调控更为灵敏。

（3）税收是监督管理的重要工具

税收本身是一种经济管理活动，税收采用法的形式，使其对经济活动的监督上升到法律的高度，成为法律监督的组成部分，其约束力无疑大为增强了。税收监督有特别意义：一方面，可以及时发现纳税人履行纳税义务的情况，以及纳税人经营过程的合法性和合理性，便于及时分析和采取有针对性的措施；另一方面，税法具有重要的威慑作用，也是打击税收领域犯罪活动的有力武器。

（4）税收是维护国家权益的重要手段

在对外经济交往中，税收是维护国家主权和经济利益的法律手段之一。税权是国家的主权，立法征税是国家行使税权的体现和标志，也为对等地处理国家间的税收分配关系和贸易关系提供一定的法律环境或法律手段。税收的这项作用具体表现在以下3个方面。一是通过关税的立法、征收，可以对等地处理对外贸易关系，促进形成有利于竞争的公平、公正的对外贸易环境；二是通过对跨国纳税人立法征收所得税、财产税等，可以对等地处理与外国的收入分配权益，防止国家税收利益向国外的流失，防止税收歧视和维护在外华人的收入权利；三是通过立法征税，也有益于消除外商对我国税收政策稳定性的疑虑，更好地吸引外资和扩大对外交流。

1.1.4 税法的概念与税法的效力层次

1. 税法的概念

税法是国家制定的用以调整征税机关与纳税人之间在征纳税方面的权利及义务关系的法律规范的总称。税法构建了征税机关依法征税、纳税人依法纳税的行为准则体系，其目的是保障国家利益和纳税人的合法权益，维护正常的税收秩序，保证国家的财政收入。税法体现为法律这一规范形式，是税收制度的核心内容。

税法具有义务性法规和综合性法规的特点。首先，从法律性质上看，税法属于义务性法规，以规定纳税人的义务为主。税法属于义务性法规，并不是指税法没有规定纳税人的权利，而是指纳税人的权利是建立在其纳税义务的基础之上，处于从属地位。税法属义务性法规的这一特点是由税收的无偿性和强制性特点所决定的。其次，税法的另一特点是具有综合性，它是由一系列单行税收法律法规及行政规章制度组成的体系，其内容涉及课税的基本原则、征纳双方的权利和义务、税收管理规则、法律责任、解决税务争议的法律规范等。税法的综合性特点是由税收制度所调整的税收分配关系和税收法律关系的复杂性所决定的。

2. 税法的立法层次

税法由法律、法规组成，由于立法机关的不同，不同税法的法律效力也有差别。税法的法律层次表现在以下几个方面。

（1）全国人民代表大会和全国人大常委会制定的税收法律

我国《宪法》第五十八条规定：“全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权。”上述规定确定了我国税收法律的立法权由全国人大及其常委会行使，其他任何机关都没有制定税收法律的权力。

（2）全国人大或全国人大常委会授权立法

授权立法是指全国人民代表大会及其常务委员会根据需要授权国务院制定某些具有法律效力的暂行规定或者条例。授权立法与制定行政法规不同，国务院经授权立法所制定的规定或条例等，具有国家法律的性质和地位，它的法律效力高于行政法规，在立法程序上还需报全国人大常委会备案。

（3）国务院制定的税收行政法规

国务院作为最高国家权力机关的执行机关，是最高的国家行政机关，拥有广泛的行政立法权。我国《宪法》规定，国务院可“根据宪法和法律，规定行政措施，制定行政法规，发布决定和命令”。

（4）地方人民代表大会及其常委会制定的税收地方性法规

根据《中华人民共和国地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》的规定，省、自治区、直辖市的人民代表大会以及省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民代表大会有制定地方性法规的权力。

（5）国务院税务主管部门制定的税收部门规章

《宪法》第九十条规定：“国务院各部、各委员会根据法律和国务院的行政法规、决定、命令，在本部门的权限内，发布命令、指示和规章。”有权制定税收部门规章的税务主管机关是财政部、国家税务总局及海关总署。

（6）地方政府制定的税收地方规章

《中华人民共和国地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》规定，省、自治区、直辖市以及省、自治区的人民政府所在地的市和国务院批准的较大的市的人民政府，可以根据法律和国务院的行政法规，制定规章。

1.1.5 税法的分类

税法分类是指按照一定的标准，将相同或相似的税法划分为若干类别的一种方法。其目的在于研究分析税制发展、变化的规律性，比较不同税制的优劣、科学性、合理性和可行性。在税制体系中，按照不同的标准，可将税法分为不同的类型。

1. 按税法的功能作用分类

按税法的功能作用不同，可将税法分为税收实体法和税收程序法。税收实体法主要是指确定税种立法，具体规定各税种的征收对象、征收范围、税目、税率、纳税地点等。例如，《中华人民共和国企业所得税法》《中华人民共和国个人所得税法》就属于税收实体法。税收程序法是指税务管理方面的法律，主要包括税收管理法、纳税程序法、发票管理法、税务机关组织法、税务争议处理法等。《中华人民共和国税收征收管理法》就属于税收程序法。

2. 按税法的征税对象性质分类

税法按照其所规定的征税对象的不同，可以分为流转税法、所得税法、资源和土地税法、财产税法和行为目的税法。

（1）流转税法

流转税法是指调整以流转额为征税对象征收的一类税法。所谓流转额，是指在商品流转过程中实现的商品销售收入额和在劳务提供活动中取得的劳务或业务收入额。以流转额作为征税对象的税种称为流转税，流转税与商品生产、流通和消费有着密切的关系，征收流转税不受成本费用的影响，有利于保证税收收入和国家对宏观经济的调控。我国现行的流转税包括增值税、消费税、关税等。

（2）所得税法

所得税法是指调整以所得额为征税对象征收的一类税法。所谓所得额是指收入扣除费用后的余额。征收所得税可以直接调节纳税人的可支配收入，发挥公平税负和调节收入分配关系的作用。我国现行的所得税包括企业所得税和个人所得税。

（3）矿产资源和土地税法

矿产资源和土地税法是指调整以各种资源级差收益为征税对象征收的一类税法。所谓资源级差收益是指因资源的禀赋差异而形成的收益。征收资源和土地税可以有效调节因自然资源的禀赋差异而形成的收入上的差别，将客观原因或非主观努力形成的级差收入征归国有，从而促进自然资源的合理开发和有效使用。我国现行的资源和土地税包括资源税、城镇土地使用税、耕地占用税和土地增值税等。

（4）财产税法

财产税法是指调整以财产为征税对象征收的一类税法。这里的财产指的是能用货币表现的、受法律保护的权利的总称。征收财产税有利于公平社会财富分配，限制财产的闲置浪费，促进财产的合理有效使用。我国现行的财产税主要包括房产税、车船税、契税等。

（5）行为目的税法

行为目的税法是指调整以特定行为为征税对象或为特定目的征收的一类税法。这里的特定行为目的，一般是指国家所限制或规范的某些特定行为或为达到的特定目的。按照寓禁于征的原则征收特定行为目的税，有利于贯彻国家特定的社会经济政策，限制或规范某些特定行为，为达到国家特定的目的服务。我国现行的行为目的税，主要包括印花税、城市维护建设税、车辆购置税、烟叶税和船舶吨税等。

3. 按税法的管理权限和收入归属分类

以管理权限为标准，税收可以分为中央税、地方税以及中央地方共享税。中央税一般是指由中央政府管理并支配其收入的税收，如消费税、关税和车辆购置税。地方税一般是指由地方政府管理并支配其收入的税收，如房产税、车船税等。中央地方共享税一般是指由中央政府与地方政府共同管理并按一定比例分别支配其收入的税收，如增值税、企业所得税等。

4. 按税法的税收管辖权分类

按照主权国家行使税收管辖权的不同，可分为国内税法、国际税法、外国税法等。国内税法一般是按照属人或属地原则，规定一个国家的内部税收制度。国际税法是指国家间形成的税收制度，主要包括双边或多边国家间的税收协定、条约和国际惯例等，一般而言，其效力高于国内税法。外国税法是指除本国以外的各个国家制定的税收制度。