1.2 管理会计的基本概念框架

管理会计的基本概念框架是指管理会计的定义、目标、原则、职能、对象、活动、内容、应用环境、工具方法等相关概念的有机组合，是构建管理会计学的基础。

必须看到，人们的研究能力有限，探索理论的角度不同及管理会计实践本身的不断发展变化，导致我们对管理会计基本概念框架结构的理解出现偏差，甚至形成截然相反的观点。因此，我们不可能要求形成统一的结论。

1.2.1 管理会计的定义

管理会计的定义呈现百花齐放、百家争鸣的状态，给管理会计下一个什么样的定义，对管理会计理论体系内容的确定至关重要，因为定义是对一种事物或一门学科的内涵与外延的科学概括和总结。

1.2.1.1 国外会计学者及机构对管理会计的定义

在国外，会计学者及机构对管理会计的定义也是莫衷一是、众说纷纭。

1958年，美国会计学会管理会计委员会认为：管理会计就是运用适当的技术和概念，处理企业历史的和计划的经济及信息，有助于管理人员制订合理的、能够实现经营目标的计划，以及为达到各项目标所进行的决策。管理会计包含进行有效计划的制订、替代方案的选择、对业绩的评价及控制等所必需的各种方法和概念。另外，管理会计研究还包括经营管理者根据特殊调查取得的信息及日常工作中与决策有关的会计信息的收集、综合、分析和报告的方法。

1982年，英国成本与管理会计师协会修订后的管理会计定义，把管理会计的范围进一步扩大到除审计以外的会计的各个组成部分，如图1.1所示。

按照英国成本与管理会计师协会的解释，管理会计是为管理者提供所需信息的那一部分会计工作，使管理者得以制定方针政策；对各项业务活动进行计划和控制；保护财产的安全；向企业外部人员反映财务状况；向职工反映财务状况；对各个行动的备选方案做出决策。

1986年，美国全美会计师协会管理会计实务委员会对管理会计所下的定义为：“管理会计是向管理当局提供用于企业内部计划、评价、控制，以及确保企业资源的合理使用和经济管理责任的履行所需财务信息的确认、计量、归集、分析、编报、解释和传递的过程。管理会计还包括编制以供诸如股东、债权人、规则制定机构及税务当局等非管理集团使用的财务报表。”这是一个大管理会计（广义管理会计）概念，实际上包括了财务会计。

1997年，由美国著名管理会计学家罗伯特·卡普兰教授等四人合著的《管理会计（第2版）》为管理会计下的定义为：“管理会计是一个为组织的员工和各级管理者提供财务和非财务信息的过程。这个过程受组织内部所有人员对信息需求的驱动，并能引导他们做出各种经营和投资决策。”该定义有如下几点创新：①该定义扩展了管理会计服务单位的外延。以前的定义主要讲管理会计服务于企业，这个定义讲到管理会计服务于组织，包括各类企业、事业单位，政府机关、学校、医院等非盈利性的社会福利组织，这样就大大地扩展了管理会计的服务外延。②该定义也扩展了管理会计的具体服务对象。原来我们讲管理会计信息的使用者，主要是企业内部的管理人员，而且是中上层的管理者。这里所说的现代管理会计的服务对象就不仅仅是企业的中上层管理者，而是各级各部门的管理人员，甚至是企业的每一位员工。③该定义扩展了现代管理会计对信息的收集和处理范围。过去的管理会计局限于用货币单位计量的财务信息，但该定义把管理会计对信息的收集和处理扩展到非财务信息，这是对管理会计概念的发展和创新，也是合乎管理实践要求的，是管理会计概念的与时俱进。

广义管理会计的核心内容是：①管理会计以企业为主体开展其管理活动；②管理会计既为企业管理者的管理目标服务，同时也为股东、债权人、政府部门、税务当局等非管理机构服务；③管理会计作为一个信息系统，它所提供的财务信息包括解释实际和计划所必需的货币性和非货币性信息；④从内容上看，管理会计既包括财务会计，又包括成本会计和财务管理。

1997年，美国管理会计师协会对其的定义为：“管理会计是提供价值增值，为企业规划设计、计量和管理财务与非财务信息系统的持续改进过程，通过此过程指导管理行为、激励行为、支持和创造达到组织战略、战术和经营目标所必需的文化价值。”该定义有如下几个方面的创新：①对现代管理会计的目标有了更深刻的认识；②该定义也考虑了非财务信息；③该定义提出了“持续改进”的概念，这应该是管理会计定义上的一个重大创新。

2008年，美国管理会计师协会又批准了新定义：管理会计是一种深度参与管理决策、制订计划与绩效管理系统、提供财务报告与控制方面的专业知识，以及帮助管理者制定并实施组织战略的职业。在这里，从广义管理会计角度，管理会计首次被定义为一门独立的职业，同时也拓展了其实施主体的范围：不仅包括企业，还包括行政事业单位等。这是对管理会计定义的重大突破与创新，是对管理会计学科重要性的充分肯定，也是对管理会计在组织实践中所起作用的正确评估与评价，无疑极大地推进管理会计向更高、更深层次发展。

1.2.1.2 国内会计学者及机构对管理会计的定义

在国内，会计学者及机构对管理会计的定义也存在不同的观点。

1984年，我国学者李天民教授在其出版的《管理会计学》一书中认为：“管理会计主要是通过一系列专门方法，利用财务会计提供的资料及其他有关资料进行整理、计算、对比和分析，使企业各级管理人员能据以对日常发生的一切经济活动进行规划与控制，并帮助企业领导做出各种决策的一套信息处理系统。”李天民教授的定义强调了：①现代管理会计包括利用和分析财务信息与其他资料；②现代管理会计要为各级管理人员服务；③现代管理会计是一套信息处理系统。

2004年，余绪缨教授在其出版的《管理会计》一书中认为，管理会计由基础性管理会计（成本会计、标准成本系统），现代管理会计（成本性态分析与变动成本计算、本—量—利分析、短期经营决策、长期投资决策、预算控制、责任会计与企业业绩的财务评价、质量成本会计、资本成本会计），以及现代管理会计的新发展（作业成本计算与作业管理、目标成本管理、价值工程、生命周期成本管理、战略管理会计、平衡计分卡、环境管理会计、国际管理会计、智力资本管理会计）组成，它是将管理与会计融为一体，为企业的领导者和管理人员提供管理信息的会计。

2014年，我国财政部在《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》中，给管理会计下的定义是：“管理会计是财务会计的一个重要分支，主要服务于单位及组织内部管理需要，是通过利用相关的财务与非财务信息，把财务与业务活动有机地融合在一起，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的一种管理活动。”

综上所述，本教材认为：管理会计应是以组织价值最大化为目标，有机融合相关学科的成果并借助于管理会计工具方法，以“大智移云物区”等技术为主要手段，为组织的信息使用者提供最有效的财务与非财务信息的一项管理活动或一门独立的信息职业。

1.2.2 管理会计的对象与目标

1.2.2.1 管理会计的对象

围绕什么是管理会计的对象问题，国内学术界进行了广泛而深刻的研究，基本形成以下几种观点：

（1）现金流量论。

现金流量论认为，现代管理会计的对象应是现金流量。由于现金流入和流出在数量和时间上存在差别，因此，在考虑时间价值的前提下，在现金流动这个动态过程中，我们可以把现金流量在数量上进行比较，从而将企业生产经营中的资金、成本、利润结合起来进行研究和分析，具有更强的综合性，为企业改善生产经营、提高经济效益提供重要的、综合性的信息。也就是说，通过现金流动，我们可以把企业生产经营活动的主要方面和主要过程全面系统地反映出来。

（2）资金运动论。

资金运动论认为，资金运动作为价值运动的具体表现形式，其可以更加全面、科学地描述管理会计的对象。企业的生产经营活动实质上是价值和使用价值不断增值的过程，而货币是价值量的表现形式，故在商品经济社会，必须同时运用实物的形式和商品的价值形式，即货币形式来确保生产经营活动的每个环节都顺利开展。在货币转化为资金的同时，资金运动便成了价值运动的表现形式。因此，资金运动作为管理会计的对象显得更为合理。

（3）价值增值论。

价值增值论认为，管理会计的对象是价值增值。在商品经济社会，企业的生产经营活动主要包括两个过程：一是使用价值的生产和交换过程，二是价值形成和价值增值过程。管理会计通过对生产经营活动中的价值形成和价值增值过程进行分析和处理，从而优化使用价值的生产和交换过程，并针对有关信息提供决策支持，以实现价值增值最大化。因此，价值增值是管理会计的对象。

（4）价值差量论。

在现代管理会计中，各种价值差量经过一系列的加工、处理和转换，在一定程度上可以综合反映企业的盈利水平。可以说，价值差量是企业利润的具体表现形式，它具有很强的综合性。因此，管理会计的对象应该是价值差量。

（5）价值运动论。

价值运动论认为，管理会计的对象并不超出作为会计学整体对象的范围，管理会计仍然是以价值运动为对象的。而管理会计与财务会计的区别在于它们各自提供信息的对象、性质和方法不同，在于它们研究问题的侧重不同。因此，价值运动应作为管理会计的对象。

（6）管理成本论。

管理成本论认为，成本管理作为管理会计的核心内容，使得成本—效益分析法贯穿于管理会计工作的始终，因此，对企业各项活动的过程和结果进行成本—效益分析将成为管理会计工作的重中之重。而如果把经营管理层面的成本分析叫作管理成本，那么管理会计的对象便是管理成本。同时，管理成本的内容可分为决策成本、控制成本和责任成本。

众所周知，管理会计的对象，应该具有如下特征：①管理会计的对象应该反映管理会计的本质，即能回答管理会计“是什么”和“干什么”的问题；②管理会计的对象应该具有客观性，管理会计对象应不受任何主观因素的影响，独立于管理会计行为之外，不依管理会计行为而存在；③管理会计的对象应具有概括性，管理会计的对象应是管理会计作用客体所涉及范围的抽象、概括和总结，而不是其具体内容的简单罗列或归集；④管理会计的对象所涉及的范围能根据其服务对象的需要而灵活变动。

由管理会计的特征可以看出，管理会计的对象不仅涉及了财务会计的对象——资金运动，而且管理会计对象涉及的资金运动更多是以面向未来的、以风险为导向的资金运动，并结合了许多与计划、决策、控制和考核有关的非资金运动，而这种非资金运动并不是一种价值运动，而是一种管理活动，管理活动反映的是一种生产关系。因此，本教材更赞成管理会计的对象应是资金运动及其所体现的经济关系的说法。

1.2.2.2 管理会计的目标

管理会计目标作为“纽带和桥梁”，能够帮助我们很好地联系会计理论和会计实践，有利于管理会计系统与其所处客观环境的顺利沟通，更有利于管理会计理论与管理会计实践的良性互动。管理会计目标主要有以下几种说法。

美国会计学会下设的管理会计学科委员会认为，管理会计的基本目标是，向企业管理人员提供经营决策所需要的会计信息，具体包括：①为企业管理者制订计划和做出决策提供信息，并作为管理队伍的成员参与制订决策与计划过程；②协助管理者指导和控制经营活动；③激励管理者和其他员工为实现企业的目标而努力；④计量和评价企业的业务活动，以及部门、管理者和其他员工的业绩；⑤评价企业的竞争力，该目标更像管理会计的职能。

有的学者认为，管理会计的最终目标应设定在满足社会需求的基础上，提高企业的经济效益。为了最终目标，管理会计应实现两个分目标：①为管理和决策提供管理会计信息，这种信息既包括财务信息也包括非财务信息；②参与企业的经营管理。

2016年，国家财政部发布的《管理会计基本指引》中明确提出了，管理会计的目标是通过运用管理会计工具方法，参与单位规划、决策、控制、评价活动并为之提供有用信息，推动单位实现战略规划。

本教材认为，管理会计目标应该分为基本目标（也叫最终目标）和具体目标。基本目标是提高单位经济效益和社会效益，实现组织价值最大化。具体目标是为信息使用者提供有用的管理会计信息。

1.2.3 管理会计的职能与内容

1.2.3.1 管理会计的职能

职能是指人、事物、机构所应有的作用。从人的职能角度讲，职能是指一定职位的人完成其职务的能力；从事物的角度来讲，职能一般等同于事物的功能；从机构的角度来讲，职能一般包括机构所承担的职权、作用等内容。管理会计的职能不是一成不变的，它的发展变化既取决于会计所处环境的变化，也取决于人们的思想水平。管理会计的职能是指管理会计本身客观存在的内在功能。管理会计的职能学说主要有以下几种：

（1）一职能学说，即为管理某些方面提供信息。

（2）二职能学说，即计划与控制。

（3）三职能学说，即数据的选择和记录、数据分析、编制各项报表。

（4）四职能学说，即计划、组织、控制和评价。

（5）五职能学说，即预测、决策、规划、控制、评价。

（6）六职能学说，即分析比较、预测前景、寻求方案、参与决策、控制生产、监督活动。

目前，我们比较认同管理会计的五职能学说。

（1）预测经济前景。

管理会计发挥预测经济前景的职能，就是按照企业未来的总目标和经营方针，充分考虑经济规律的作用和经济条件的约束，选择合理的量化模型，有目的地计划和推测企业未来销售、利润、成本及资金的变动趋势和水平，为企业经营决策提供预测信息。

（2）参与经济决策。

管理会计参与经济决策的职能主要体现在：根据企业决策目标，收集、整理有关资料，选择科学合理的方法，计算决策方案的评价指标，并做出正确的财务评价，最终筛选出满意的行动方案。

（3）规划经营目标。

管理会计的规划经营目标职能是通过编制各种计划和预算实现的。它要求在最终决策方案的基础上，将事先确定的有关经济目标分解落实到相关预算中去，从而合理有效地组织协调供应、生产、销售及人、财、物之间的关系，并为控制和责任考核创造条件。

（4）控制经济过程。

控制经济过程是管理会计的又一重要职能。该职能要求企业将经济过程的事前控制与事中控制结合起来，即事前确定科学可行的各种标准，并根据执行过程中的实际情况与计划之间产生的差异，按照差异分析法进行分析，以便及时采取措施予以调整、改进等，确保经济活动的正常进行。

（5）考核评价经营业绩。

管理会计履行考核评价经营业绩的职能，是通过建立责任会计制度来实现的。在各部门各单位及每个人都明确各自责任的前提下，逐级考核责任指标的执行情况，找出成绩与不足，从而为正确地实施奖惩及进一步改进工作提供必要的依据。

1.2.3.2 管理会计的主要内容

管理会计的主要内容应该与其职能相匹配，通常情况下，管理会计的主要内容有：①战略管理会计；②运营管理会计；③成本管理会计；④预测与决策管理会计；⑤风险管理会计；⑥智力资本管理会计；⑦质量成本管理会计；⑧预算管理会计；⑨绩效管理会计；⑩责任管理会计；⑪管理会计报告；⑫管理会计信息化建设等。详细内容见图1.2。

1.2.4 管理会计活动及原则

1.2.4.1 管理会计活动

管理会计活动是指单位利用管理会计信息，运用管理会计工具方法，在规划、决策、控制、评价等方面进行的服务于单位管理需要的相关活动。

单位在开展管理会计活动时，应着重把握好以下几点：

（1）做好相关信息支持，参与战略规划拟定，从支持其定位、目标设定、实施方案选择等方面，为单位合理制定战略规划提供支撑。

（2）融合财务和业务等活动，及时充分提供和利用相关信息，支持单位各层级根据战略规划做出决策。

（3）设定定量、定性标准，完善分析、沟通、协调、反馈等控制机制，支持和引导单位持续高质、高效地实施单位战略规划。

（4）合理设计评价体系，基于管理会计信息等，评价单位战略规划实施情况，并以此为基础进行考核，完善激励机制；同时，对管理会计活动进行评估和完善，以持续改进管理会计应用。

1.2.4.2 应用管理会计的原则

管理会计原则是指为了实现管理会计的目标所制定的规范或规则。它是管理会计实践的经验总结和管理会计理论的科学概括，既是管理会计理论体系的重要组成部分，又是指导管理会计实务的规范。

按照《管理会计基本指引》的要求，单位在应用管理会计时应遵循下列四项原则：

（1）战略导向原则。管理会计的应用应以战略规划为导向，以持续创造价值为核心，促进单位可持续发展。

（2）融合性原则。管理会计应嵌入单位相关领域、层次、环节，以业务流程为基础，利用管理会计工具方法，将财务和业务等有机融合。

（3）适应性原则。管理会计的应用应与单位应用环境和自身特征相适应。单位自身特征包括单位性质、规模、发展阶段、管理模式、治理水平等。

（4）成本效益原则。管理会计的应用应权衡实施成本和预期效益，合理、有效地推进管理会计应用。

特别注意：单位在应用管理会计时，应包括应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告四要素，其应用主体视管理决策主体确定，可以是单位整体，也可以是单位内部的责任中心。

1.2.5 管理会计应用环境与工具方法

1.2.5.1 管理会计应用环境

单位在应用管理会计时，应充分了解和分析其应用环境。管理会计应用环境，是单位应用管理会计的基础，包括内部环境和外部环境。

（1）管理会计的内部环境。

内部环境主要包括与管理会计建设和实施相关的价值创造模式、组织架构、管理模式、资源保障、信息系统等因素。

在应用管理会计进行内部环境分析时，我们应重点注意以下几点：

①准确分析和把握价值创造模式，推动财务与业务等的有机融合。

②根据组织架构特点，建立健全能够满足管理会计活动所需的，由财务、业务等相关人员组成的管理会计组织体系。有条件的单位可以设置管理会计机构，组织开展管理会计工作。

③根据管理模式确定责任主体，明确各层级及各层级内的部门、岗位之间的管理会计责任权限，制定管理会计实施方案，以落实管理会计责任。

④从人力、财力、物力等方面做好资源保障工作，加强资源整合，提高资源利用效率，确保管理会计工作顺利开展。

⑤注重管理会计理念、知识培训，加强管理会计人才培养。

⑥将管理会计信息化需求纳入信息系统规划，通过信息系统整合、改造或新建等途径，及时、高效地提供和管理相关信息，推进管理会计实施。

（2）管理会计的外部环境。

外部环境主要包括国内外经济、市场、法律、行业等因素。外部环境又分为宏观外部环境和行业环境。宏观外部环境通常是指政治、法律、经济、社会文化和科学技术这四大环境因素。行业环境通常包括供应商定价能力、购买者的讨价还价能力、潜在进入者的威胁、替代品的威胁、同行业竞争者的力量五大环境因素。

1.2.5.2 管理会计工具方法

（1）管理会计工具方法的含义。

管理会计工具方法是实现管理会计目标的具体手段。管理会计工具方法是企业应用管理会计时所采用的战略地图、滚动预算管理、作业成本管理、本量利分析、平衡计分卡等模型、技术、流程的统称。管理会计工具方法具有开放性，随着实践发展不断丰富完善。

（2）管理会计工具方法的应用领域。

管理会计工具方法主要应用于以下领域：战略管理、预算管理、成本管理、运营管理、投融资管理、绩效管理、风险管理等。

①战略管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于战略地图、价值链管理等。

②预算管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于全面预算管理、滚动预算管理、作业预算管理、零基预算管理、弹性预算管理等。

③成本管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于目标成本管理、标准成本管理、变动成本管理、作业成本管理、生命周期成本管理等。

④运营管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于本量利分析、敏感性分析、边际分析、标杆管理等。

⑤投融资管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于贴现现金流法、项目管理、资本成本分析等。

⑥绩效管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于关键指标法、经济增加值、平衡计分卡等。

⑦风险管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于单位风险管理框架、风险矩阵模型等。

单位应用管理会计，应结合自身实际情况，根据管理特点和实践需要选择适用的管理会计工具方法，并加强管理会计工具方法的系统化、集成化应用。不同的工具方法适用于不同的管理活动，单位应根据实际情况选择适合自身的工具方法。如果企业是追寻规模经济效益，应重视成本管理活动，优选成本管理方法；如果企业规模小，并且投资风险较高，则应重视预算管理、投融资管理及风险管理等，进行资本成本分析。