第二章 增值税

【学习目标】

通过本章的学习，理解和掌握增值税的概念和特点，重点掌握增值税的一般纳税人、征税范围、计税依据、税率和征收率、一般纳税人应纳税额的计算、增值税出口退免税的计算以及增值税的减免优惠。

第一节 增值税概述

一、增值税的概念

我国的增值税是以商品、应税劳务、应税服务在流转过程中产生的增值额作为征税对象而征收的一种流转税。按照《增值税暂行条例》的规定，增值税是对在我国境内销售货物，提供加工、修理修配劳务（以下简称“应税劳务”），提供交通运输业、邮政业、电信业、金融保险业、建筑业、文化体育业、娱乐业、服务业服务（以下简称“应税服务”），转让无形资产，销售不动产以及进口货物的企业单位和个人，就其销售货物、提供应税劳务、提供应税服务、转让无形资产、销售不动产的增值额和货物进口金额为计税依据而课征的一种流转税。

从世界范围来看，增值税可分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税三类。生产型增值税是指计算增值税时，不允许扣除任何外购固定资产的价款，法定增值额大体相当于国民生产总值的统计口径。收入型增值税是指计算增值税时，对外购固定资产价款只允许扣除当期计入产品价值的折旧费部分，法定增值额相当于国民收入部分。消费型增值税是指计算增值税时，允许将当期购入固定资产的价款一次性扣除，法定增值额相当于消费资料价值的部分。我国现行增值税属于消费型增值税。

二、增值税的特点

（一）征税范围广，税源充裕

增值税是对商品生产、流通过程中或提供劳务、应税服务时实现的增值额进行征税。因此，增值税可以课征于社会经济活动的各个部门、领域和环节，从而带来稳定的税收收入。

（二）避免重复征税，保持税收中性

增值税仅仅是对商品、劳务或服务在该流通环节的增值额进行征税，而对转移到销售额中在以前环节已征过税的部分不再征税，从而有效解决了重复征税问题，具有税收中性效应。

（三）实行价外税，税负易转嫁

增值税税金不包含在销售价格内，把税款与商品价格分开，使企业的成本核算不受税收影响。这样可以更清楚地体现增值税的转嫁性，不是经营者创造了税收，而是消费者负担了税收。

（四）全链条抵扣

现行增值税征税范围已覆盖各个行业，因此增值税的进项税额抵扣制度在各个行业之间可正常运行，真正实现了全链条抵扣。

三、增值税的制度演变

（一）国外增值税的产生和发展

1917年，美国经济学家亚当斯（T S Adams）最早提出增值税的概念。1954年，增值税在法国率先开征，由于其具有税基广泛、避免重复征税等特点，逐渐被许多国家接受。2016年，世界上已有160多个国家和地区实行了增值税制度。2012年，经济合作与发展组织（以下简称“经合组织”）召开了第一届增值税全球经济论坛大会。2014年，第二届增值税全球经济论坛大会讨论通过了《国际增值税（货物劳务税）指南（2014）》，并于2015年正式公布。2017年4月，第四届增值税全球论坛大会在经合组织总部巴黎举行，中国税务部门代表介绍中国推行“营改增”的做法与经验，并对国际税收合作问题进行了探讨。

（二）我国增值税的产生和发展

我国于1979年引进并试点实行增值税。在全国试点的基础上，1984年10月，我国对原工商税进行了改革，将其划分为产品税、增值税和营业税。国务院出台了《中华人民共和国增值税条例（草案）》，财政部出台了《中华人民共和国增值税条例（草案）实施细则》。至此，我国正式建立了增值税制度。1984年确立的增值税是根据我国当时的经济发展情况建立起来的具有中国特色的增值税，而不是国际上大部分实行增值税国家实施的真正意义上的增值税。1987年，财政部出台了《关于完善增值税征税办法的若干规定》，使增值税向着统一和简化的方向迈进了一步。

在1994年税制改革时，增值税作为工商税制改革的重点之一，在税制改革上迈出了重大的步伐。在征税范围上，从工业环节扩大到包括批发和零售在内的全部商业环节；在税率设计上，除了少数货物实行13%的低税率和对出口商品实行零税率以外，其余都按照17%的税率征税。从此，增值税成为我国第一大税种，其收入在全部税收收入中所占比重约为30%。作为应对国际金融危机的政策措施之一，我国从2009年1月1日起实行消费型增值税。这意味着，从此时起，纳税人购入的固定资产中所包含的增值税可以全额扣除，从而消除了对固定资产投资的税收障碍，有利于促进经济的增长。

自2012年1月1日起，上海首先在交通运输业和部分现代服务业实行“营改增”试点改革。随后，“营改增”试点地区扩大至北京市等10个省、自治区、直辖市。紧接着，“营改增”试点在全国推开。自2013年8月1日起，我国将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点在全国范围内推开，适当扩大部分现代服务业范围，将广播影视作品的制作、播映、发行等纳入试点。从2014年6月1日起，我国将电信业纳入“营改增”试点范围。从2016年5月1日起，我国在全国范围内全面推开“营改增”试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等行业全部营业税纳税人被纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。

2017年4月19日，国务院常务会议决定，增值税税率由四档减至17%、11%和6%三档，取消13%这一档税率；将农产品、天然气等增值税税率从13%降至11%。

2017年10月30日，国务院第191次常务会议通过了《国务院关于废止 〈中华人民共和国营业税暂行条例〉和修改 〈中华人民共和国增值税暂行条例〉的决定》。

2018年3月28日，国务院常务会议决定，2018年5月1日起，将制造业等行业增值税税率从17%降至16%，将交通运输、建筑、基础电信服务等行业及农产品等货物的增值税税率从11%降至10%；将工业企业和商业企业小规模纳税人的年销售额标准由50万元和80万元上调至500万元，统一了小规模纳税人的认定标准。

2019年3月5日，国务院总理李克强在《政府工作报告》中明确提出，要深化增值税改革，将制造业等行业16%的税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业10%的税率降至9%，确保主要行业税负明显降低；保持6%一档的税率不变，但通过采取对生产、生活性服务业增加税收抵扣等配套措施，确保所有行业税负只减不增，继续向推进税率三档并两档、税制简化方向迈进。

2019年3月20日，国务院常务会议决定采取进一步扩大进项税抵扣范围，包括国内旅客运输服务进项税抵扣、部分先进制造业增值税期末留抵退税、生活性服务业增值税加计抵减政策和延续部分减免优惠政策等措施，确保所有行业税负只减不增。

自2019年6月1日起，符合条件的部分先进制造业纳税人，可以自2019年7月及以后纳税申报期向主管税务机关申请退还增量留抵税额（财政部 税务总局公告2019年第84号）。

自2020年3月1日起，国家税务总局对湖北省增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税；适用3%预征率的预缴增值税项目，暂停预缴增值税。除湖北省外，其他省、自治区、直辖市的增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，减按1%征收率征收增值税；适用3%预征率的预缴增值税项目，减按1%预征率预缴增值税 [《财政部 税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第13号）]。

2020年1月1日至2020年12月31日，疫情防控重点保障物资生产企业可以按月向主管税务机关申请全额退还增值税增量留抵税额（财政部 税务总局公告2020年第8号、财政部 税务总局公告2020年第28号）。

自2021年1月1日起，《财政部 税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》（2020年第13号）暂继续执行。对湖北省增值税小规模纳税人，暂继续免征增值税；对其他地区增值税小规模纳税人，暂继续减按1%征收率征收增值税。开具发票选择征收率，暂继续照此执行。

2021年3月5日，国务院总理李克强在《政府工作报告》中明确提出，继续执行制度性减税政策，延长小规模纳税人增值税优惠政策，将增值税小规模纳税人的增值税起征点从月销售额10万元提高到15万元，季度销售额从30万元提高到45万元。

第二节 纳税义务人

增值税实行凭增值税专用发票（不限于增值税专用发票）抵扣税款的制度，客观上要求纳税人具备健全的会计核算制度和能力。在实际经济生活中，我国增值税纳税人众多，会计核算水平参差不齐，大量的小企业和个人还不具备用专用发票抵扣税款的条件。为了既简化增值税的计算和征收，又减少税收征管漏洞，《增值税暂行条例》将增值税纳税人按会计核算水平和经营规模分为一般纳税人和小规模纳税人两类纳税人，分别采取不同的登记管理办法。2017年11月30日，国家税务总局2017年度第2次局务会议审议通过了自2018年2月1日起施行的《增值税一般纳税人登记管理办法》。

一、一般纳税人

（一）一般纳税人的认定标准

根据《增值税一般纳税人登记管理办法》的规定，增值税纳税人（以下简称“纳税人”），年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准（以下简称“规定标准”）的，除下述（二）第（1）条规定外，应当向主管税务机关办理一般纳税人登记。

年应税销售额是指纳税人在连续不超过12个月或4个季度的经营期内累计应缴增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。

销售服务、无形资产或不动产（以下简称“应税行为”）有扣除项目的纳税人，其应税行为年应税销售额按未扣除之前的销售额计算。纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。

年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人登记。

会计核算健全是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证进行核算。

纳税人应当向其机构所在地主管税务机关办理一般纳税人登记手续。

纳税人登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人，国家税务总局另有规定的除外。

（二）不得办理一般纳税人登记的情况

不得办理一般纳税人登记的情况如下：

（1）按照政策规定，选择按照小规模纳税人纳税的（应当向主管税务机关提交书面说明）。

（2）年应税销售额超过规定标准的其他个人。

（三）办理一般纳税人登记的程序

（1）纳税人向主管税务机关填报“增值税一般纳税人登记表”，如实填写固定生产经营场所等信息，并提供税务登记证件。

（2）纳税人填报内容与税务登记信息一致的，主管税务机关当场登记。纳税人填报内容与税务登记信息不一致或不符合填列要求的，主管税务机关应当场告知纳税人需要补充更正的内容。

二、小规模纳税人

小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全的增值税纳税人。“会计核算不健全”是指不能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额500万元及以下。

按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（以下简称“《增值税暂行条例实施细则》”）第二十八条的规定，已登记为增值税一般纳税人的单位和个人，在2018年12月31日前，可转登记为小规模纳税人，其未抵扣的进项税额做转出处理。转登记为小规模纳税人的条件如下：

（1）按照《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的有关规定，已登记为一般纳税人；

（2）转登记日前连续12个月（按月申报纳税人）或连续4个季度（按季申报纳税人）累计应税销售额未超过500万元。

如果纳税人在转登记日前的经营期尚不满12个月或4个季度，则按照月（或季度）平均销售额估算12个月或4个季度的累计销售额。其中，转登记纳税人尚未申报抵扣的进项税额以及转登记日当期的期末留抵税额，暂挂账处理，统一计入“应交税费——待抵扣进项税额”科目中核算。

三、扣缴义务人

中华人民共和国境外的单位或个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。

第三节 征税范围

现行增值税征税范围具体包括销售或进口货物、提供应税劳务和销售应税服务、无形资产以及不动产。

一、增值税基本征税范围

（一）销售或进口货物

货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。销售货物是指有偿转让货物的所有权。

（二）提供应税劳务

应税劳务是指加工、修理修配劳务。提供应税劳务是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或个体工商户聘用的员工为本单位或雇主提供加工、修理修配劳务的，不包括在内。

（1）加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务。

（2）修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。修理修配是针对货物，即有形动产的劳务，如维修机器设备属于“修理修配劳务”，而维修房屋则不属于此类。

（三）销售应税服务

应税服务包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。

1．交通运输服务

交通运输服务是指利用运输工具将货物或旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动，包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。

（1）陆路运输服务是指通过陆路（地上或地下）运送货物或旅客的运输业务活动，包括铁路运输、公路运输、缆车运输、索道运输、地铁运输以及城市轻轨运输等。另外，出租车公司向使用本公司自有出租车的出租车司机收取的管理费用，按陆路运输服务征收增值税。

（2）水路运输服务是指通过江、河、湖、川等天然、人工水道或海洋航道运送货物或旅客的运输业务活动。水路程租、期租业务都属于水路运输服务。

（3）航空运输服务是指通过空中航线运送货物或旅客的运输业务活动。航空的湿租业务属于航空运输服务。

航空运输企业已售票但未提供航空运输服务取得的逾期票证收入，按照航空运输服务征收增值税。

（4）管道运输服务是指通过管道设施输送气体、液体、固体物质的运输业务活动。

2．邮政服务

邮政服务是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动，包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。

（1）邮政普遍服务是指函件、包裹等邮件寄递，邮票发行，报刊发行和邮政汇兑等业务活动。

（2）邮政特殊服务是指义务兵平常信函、机要通信、盲人读物和革命烈士遗物的寄递等业务活动。

（3）其他邮政服务是指邮册等邮品销售、邮政代理等业务活动。

3．电信服务

电信服务是指利用有线、无线的电磁系统或光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射、接收或应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动，包括基础电信服务和增值电信服务。

基础电信服务是指利用固网、移动网、卫星、互联网，提供语音通话服务的业务活动以及出租或出售带宽、波长等网络元素的业务活动。

增值电信服务是指利用固网、移动网、卫星、互联网、有线电视网络，提供短信和彩信服务、电子数据和信息的传输以及应用服务、互联网接入服务等业务活动。

4．建筑服务

建筑服务是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动，包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

（1）工程服务是指新建、改建各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建筑物相连的各种设备或支柱、操作平台的安装或装设工程作业以及各种窑炉和金属结构工程作业。

（2）安装服务是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备以及其他各种设备、设施的装配、安置工程作业，包括与被安装设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业以及被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业。

（3）修缮服务是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或延长其使用期限的工程作业。

（4）装饰服务是指对建筑物、构筑物进行修饰装修，使之美观或具有特定用途的工程作业。

（5）其他建筑服务。例如，钻井（打井）、拆除建筑物或构筑物、平整土地、园林绿化、疏浚（不包括航道疏浚）、建筑物平移、搭脚手架、爆破、矿山穿孔以及表面附着物（包括岩层、土层、沙层等）剥离和清理等工程作业。

5．金融服务

金融服务是指经营金融保险的业务活动，包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。

（1）贷款服务。贷款是指将资金贷给他人使用而取得利息收入的业务活动。各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息收入、信用卡透支利息收入以及罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。

（2）直接收费金融服务是指为货币资金融通及其他金融业务提供相关服务并且收取费用的业务活动，包括提供货币兑换、账户管理、电子银行、信用卡、信用证、财务担保、资产管理、信托管理、基金管理、金融交易场所（平台）管理、资金结算、资金清算、金融支付等服务。

（3）保险服务是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或达到合同约定的年龄、期限等条件时承担给付保险金责任的商业保险行为，包括人身保险服务和财产保险服务。

（4）金融商品转让是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。

（5）货物期货（包括商品期货和贵金属期货），应当征收增值税，纳税人在期货的实物交割环节纳税。

6．现代服务

现代服务是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动，包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。

（1）研发和技术服务包括研发服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务、专业技术服务。

研发服务也称技术开发服务，是指就新技术、新产品、新工艺或新材料及其系统进行研究与试验开发的业务活动。

合同能源管理服务是指节能服务公司与用能单位以契约形式约定节能目标，节能服务公司提供必要的服务，用能单位以节能效果支付节能服务公司投入及其合理报酬的业务活动。

工程勘察勘探服务是指在采矿、工程施工前后，对地形、地质构造、地下资源蕴藏情况进行实地调查的业务活动。

专业技术服务是指气象服务、地震服务、海洋服务、测绘服务、城市规划服务、环境与生态监测服务等专项技术服务。

（2）信息技术服务是指利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动，包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务和信息系统增值服务。

（3）文化创意服务包括设计服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。

设计服务是指把计划、规划、设想通过文字、语言、图画、声音、视觉等形式传递出来的业务活动，包括工业设计、内部管理设计、业务运作设计、供应链设计、造型设计、服装设计、环境设计、平面设计、包装设计、动漫设计、网游设计、展示设计、网站设计、机械设计、工程设计、广告设计、创意策划、文印晒图等。

知识产权服务是指处理知识产权事务的业务活动，包括对专利、商标、著作权、软件、集成电路布图设计的登记、鉴定、评估、认证、检索服务。

广告服务是指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、幻灯、路牌、招贴、橱窗、霓虹灯、灯箱、互联网等各种形式为客户的商品、经营服务项目、文体节目或通告、声明等委托事项进行宣传和提供相关服务的业务活动，包括广告代理和广告的发布、播映、宣传、展示等。

会议展览服务是指为商品流通、促销、展示、经贸洽谈、民间交流、企业沟通、国际往来等举办或组织安排的各类展览和会议的业务活动。

（4）物流辅助服务包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、装卸搬运服务、仓储服务和收派服务。

（5）租赁服务包括融资租赁服务和经营租赁服务。

融资租赁服务是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动，即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或不动产并租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。

按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。融资性售后回租不按照本税目缴纳增值税。

经营租赁服务是指在约定时间内将有形动产或不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。

按照标的物的不同，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务。水路运输的光租业务、航空运输的干租业务都属于经营租赁服务。

（6）鉴证咨询服务包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。

认证服务是指具有专业资质的单位利用检测、检验、计量等技术，证明产品、服务、管理体系符合相关技术规范及相关技术规范的强制性要求或标准的业务活动。

鉴证服务是指具有专业资质的单位受托对相关事项进行鉴证，发表具有证明力的意见的业务活动，包括会计鉴证、税务鉴证、法律鉴证、职业技能鉴定、工程造价鉴证、工程监理、资产评估、环境评估、房地产土地评估、建筑图纸审核、医疗事故鉴定等。

咨询服务是指提供信息、建议、策划、顾问等服务的活动，包括金融、软件、技术、财务、税收、法律、内部管理、业务运作、流程管理、健康等方面的咨询。翻译服务和市场调查服务按照咨询服务缴纳增值税。

（7）广播影视服务包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映（含放映，下同）服务。

（8）商务辅助服务包括企业管理服务、经纪代理服务、货物运输代理服务、人力资源服务、安全保护服务。

企业管理服务是指提供总部管理、投资与资产管理、市场管理、物业管理、日常综合管理等服务的业务活动。

经纪代理服务是指各类经纪、中介、代理服务，包括金融代理、知识产权代理、货物运输代理、代理报关、法律代理、房地产中介、职业中介、婚姻中介、代理记账、拍卖等。

货物运输代理服务是指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或船舶经营人的委托，以委托人的名义，为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等相关手续的业务活动。

人力资源服务是指提供公共就业、劳务派遣、人才委托招聘、劳动力外包等服务的业务活动。

安全保护服务是指提供保护人身安全和财产安全，维护社会治安等的业务活动，包括场所住宅安保、特种安保、安全系统监控以及其他安保服务。

（9）其他现代服务是指除研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务和商务辅助服务以外的现代服务。

7．生活服务

生活服务是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动，包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。

（1）文化体育服务包括文化服务和体育服务。

文化服务是指为满足社会公众文化生活需求提供的各种服务，包括文艺创作、文艺表演、文化比赛，图书馆的图书和资料借阅，档案馆的档案管理，文物及非物质文化遗产保护，组织举办科技活动、文化活动，提供游览场所等。

体育服务是指组织举办体育比赛、体育表演、体育活动以及提供体育训练、体育指导、体育管理的业务活动。

（2）教育医疗服务包括教育服务和医疗服务。

教育服务是指提供学历教育服务、非学历教育服务、教育辅助服务的业务活动。学历教育服务包括初等教育、初级中等教育、高级中等教育、高等教育等。非学历教育服务包括学前教育、各类培训、演讲、讲座、报告会等。教育辅助服务包括教育测评、考试、招生等服务。

医疗服务是指提供医学检查、诊断、治疗、康复、预防、保健、接生、计划生育、防疫服务等方面的服务以及与这些服务有关的提供药品、医用材料器具、救护车、病房住宿和伙食的业务。

（3）旅游娱乐服务包括旅游服务和娱乐服务。

旅游服务是指根据旅游者的要求，组织安排交通、游览、住宿、餐饮、购物、文娱、商务等服务的业务活动。

娱乐服务是指为娱乐活动同时提供场所和服务的业务，包括歌厅、舞厅、夜总会、酒吧、台球、高尔夫球、保龄球以及游艺（包括射击、狩猎、跑马、游戏机、蹦极、卡丁车、热气球、动力伞、射箭、飞镖）。

（4）餐饮住宿服务包括餐饮服务和住宿服务。

餐饮服务是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为消费者提供饮食消费服务的业务活动。

住宿服务是指提供住宿场所及配套服务等的活动，包括宾馆、旅馆、度假村和其他经营性住宿场所提供的住宿服务。

（5）居民日常服务是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务，包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

（6）其他生活服务是指除文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务和居民日常服务之外的生活服务。

（四）销售无形资产

销售无形资产是指转让无形资产所有权或使用权的业务活动。无形资产是指不具有实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。

其中，技术包括专利技术和非专利技术。自然资源使用权包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。其他权益性无形资产包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

（五）销售不动产

销售不动产是指转让不动产所有权的业务活动。不动产是指不能移动或移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。

建筑物包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或进行其他活动的建造物。构筑物包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。

转让建筑物有限产权或永久使用权的，转让在建的建筑物或构筑物所有权的以及在转让建筑物或构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。

在境内销售货物、提供应税劳务、销售应税服务、销售无形资产、转让不动产是指有偿销售货物、有偿提供应税劳务、有偿销售应税服务以及有偿转让无形资产或不动产。

“境内”是指：

（1）销售货物的起运地或所在地在境内。

（2）提供的应税劳务发生在境内。

（3）服务（租赁不动产除外）或无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或购买方在境内。

（4）所销售或租赁的不动产在境内。

（5）所销售自然资源使用权的自然资源在境内。

二、视同销售行为

单位或个体工商户的下列行为，视同销售货物或发生应税行为：

（1）将货物交付其他单位或个人代销。

（2）销售代销货物。

（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。“用于销售”是指收货机构发生以下情形之一的经营行为：一是向购货方开具发票，二是向购货方收取货款。

（4）将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目。

（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。

（6）将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户。

（7）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者。

（8）将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送给其他单位或个人。

（9）单位或个体工商户向其他单位或个人无偿提供服务、无偿转让无形资产或不动产，但用于公益事业或以社会公众为对象的除外。

（10）经批准允许从事二手车经销业务的纳税人按照《中华人民共和国机动车登记办法》的有关规定，收购二手车时将其办理过户登记到自己名下，销售时再将二手车过户登记到买家名下的行为，属于《增值税暂行条例》规定的销售货物的行为，应按照现行规定征收增值税。

（11）财政部和国家税务总局规定的其他情形。视同销售货物的行为如表2-1所示。

表2-1 视同销售货物的行为

三、混合销售

一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或零售的单位和个体工商户的混合销售，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售，按照销售服务缴纳增值税。

四、兼营行为

兼营是指纳税人兼有销售货物、提供应税劳务、发生应税行为适用不同税率或征收率的行为。兼营行为应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售额的，均从高适用税率或征收率。

五、不征收增值税的项目

不征收增值税的项目如下：

（1）根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务，属于《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条规定的用于公益事业的服务。

（2）存款利息。

（3）被保险人获得的保险赔付。

（4）房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金。

（5）在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。

（6）对增值税纳税人收取的会员费收入。

（7）各燃油厂从政府财政专户取得的发电补贴不属于增值税规定的价外费用，不计入应税销售额，不征收增值税。

（8）融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为不属于增值税的征税范围，不征收增值税。

第四节 税率与征收率

一、增值税税率

根据《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号），自2019年4月1日起，增值税一般纳税人发生增值税应税销售行为或进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。这样，增值税的税率就分别为13%、9%、6%和零税率。每种税率适用的应税销售行为的具体情况如下：

（一）适用13%的税率

纳税人销售货物、劳务、有形动产租赁服务或者进口货物，除下列（二）（四） （五）另有规定外，税率为13%。

（二）适用9%的税率

增值税一般纳税人销售或进口下列货物，销售下列服务、无形资产和不动产，适用9%的税率：

（1）农产品，包括粮食（不含淀粉）、食用油（含花椒油、橄榄油、杏仁油、葡萄籽油、牡丹籽油，不包含环氧大豆油、氢化植物油、肉桂油、桉油和香茅油）、鲜奶（含巴氏杀菌乳、灭菌乳，不含调制乳）、动物骨粒、干黄、姜黄、人工合成牛胚胎、二甲醚，不包含麦芽、复合胶、人发。

（2）自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民煤炭制品。

（3）图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物。

（4）饲料、化肥、农药、农机、农膜。

（5）国务院及其有关部门规定的其他货物。

（6）交通运输服务，包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务。

（7）邮政服务。

（8）基础电信服务。

（9）建筑服务。

（10）租赁服务（除有形动产租赁外）。

（11）转让土地使用权。

（12）销售不动产。

（13）道路通行服务。

（三）适用6%的税率

纳税人销售服务、无形资产，除（一）（二）（五）另有规定外，税率为6%。

纳税人通过省级土地行政主管部门设立的交易平台转让补充耕地指标，按照销售无形资产缴纳增值税，税率为6%。补充耕地指标是指根据《中华人民共和国土地管理法》及国务院土地行政主管部门《耕地占补平衡考核办法》的有关要求，经省级土地行政主管部门确认，用于耕地占补平衡的指标。

（四）适用出口货物零税率

纳税人出口货物，税率为零。但是，国务院另有规定的除外。

（五）适用跨境销售服务、无形资产零税率

境内单位和个人跨境销售国务院规定范围内的服务、无形资产，税率为零。

根据“营改增”的相关规定，服务、无形资产的零税率政策如下：

（1）中华人民共和国境内（以下简称“境内”）的单位和个人销售的下列服务和无形资产，适用增值税零税率。

①国际运输服务。

国际运输服务是指在境内载运旅客或货物出境；在境外载运旅客或货物入境；在境外载运旅客或货物。

②航天运输服务。

③向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务：研发服务；合同能源管理服务；设计服务；广播影视节目（作品）的制作和发行服务；软件服务；电路设计及测试服务；信息系统服务；业务流程管理服务；离岸服务外包业务，包括信息技术外包服务（ITO）、技术性业务流程外包服务（BPO）、技术性知识流程外包服务（KPO），其所涉及的具体业务活动，按照“销售服务、无形资产、不动产注释”相对应的业务活动执行；转让技术。

④财政部和国家税务总局规定的其他服务。

（2）其他零税率政策。

①按照国家有关规定应取得相关资质的国际运输服务项目，纳税人取得相关资质的，适用增值税零税率政策；未取得相关资质的，适用增值税免税政策。

②境内的单位或个人提供程租服务，如果租赁的交通工具用于国际运输服务和中国港澳台地区运输服务，由出租方按规定申请适用增值税零税率。

③境内的单位或个人向境内的单位或个人提供期租、湿租服务，如果承租方利用租赁的交通工具向其他单位或个人提供国际运输服务和中国港澳台地区运输服务，由承租方适用增值税零税率。境内的单位或个人向境外的单位或个人提供期租、湿租服务，由出租方适用增值税零税率。

④境内单位或个人以无运输工具承运方式提供的国际运输服务，由境内实际承运人适用增值税零税率；无运输工具承运业务的经营者适用增值税免税政策。

（3）境内单位或个人发生的与中国港澳台地区有关的应税行为，除另有规定外，参照上述规定执行。

增值税税率表如表2-2所示。

表2-2 增值税税率表（自2019年4月1日起）

表2-2（续）

二、增值税征收率

增值税征收率是指对特定的货物或特定的纳税人发生应税销售行为在某一生产流通环节应纳税额与销售额的比率。增值税征收率适用于以下两种情况：一是小规模纳税人，二是一般纳税人发生应税销售行为按规定可以选择简易计税方法计税的。

（一）征收率的一般规定

下列情况适用5%的征收率：

（1）小规模纳税人销售自建或取得的不动产。

（2）一般纳税人选择简易计税方法计税的不动产销售。

（3）房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目。

（4）其他个人销售其取得（不含自建）的不动产（不含其购买的住房）。

（5）一般纳税人选择简易计税方法计税的不动产经营租赁。

（6）小规模纳税人出租（经营租赁）其取得的不动产（不含个人出租住房）。

（7）其他个人出租（经营租赁）其取得的不动产（不含住房）。

（8）个人出租住房，应按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额。

（9）一般纳税人和小规模纳税人提供劳务派遣服务选择差额纳税的。

（10）一般纳税人2016年4月30日前签订的不动产融资租赁合同，或者以2016年4月30日前取得的不动产提供的融资租赁服务，选择适用简易计税方法的。

（11）一般纳税人收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费，选择适用简易计税方法的。

（12）一般纳税人提供人力资源外包服务，选择适用简易计税方法的。

（13）纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，选择适用简易计税方法的。

除上述适用5%的征收率以外的纳税人，选择简易计税方法发生的应税销售行为的征收率均为3%。

（二）征收率的特殊规定

（1）根据《增值税暂行条例》的有关规定，适用3%的征收率的某些一般纳税人和小规模纳税人可以减按2%计征增值税。

①一般纳税人销售自己使用过的属于《增值税暂行条例》第十条规定的不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按照简易办法依照3%的征收率减按2%征收增值税。

纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%的征收率减按2%征收增值税政策的，可以放弃减税，按照简易办法依照3%的征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。

“已使用过的固定资产”是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

②小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%的征收率征收增值税。

③纳税人销售旧货，按照简易办法依照3%的征收率减按2%征收增值税。

旧货是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。

上述纳税人销售自己使用过的固定资产、物品和旧货适用按照简易办法依照3%的征收率减按2%征收增值税的，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额=含税销售额÷（1+3%）

应纳税额=销售额×2%

销售已自用物品的增值税处理如表2-3所示。

表2-3 销售已自用物品的增值税处理

（2）提供物业管理服务的纳税人，向服务接受方收取的自来水水费，以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，选择简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税。

（3）小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照“营改增”的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，选择简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，选择简易计税方法按照5%的征收率计算缴纳增值税。

选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具增值税普通发票。

（4）非企业性单位中的一般纳税人提供的研发和技术服务、信息技术服务、鉴证咨询服务以及销售技术、著作权等无形资产，可以选择简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税。

非企业性单位中的一般纳税人提供《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税 〔2016〕36号）第一条第（二十六）项中的“技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务”，可以参照上述规定，选择简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税。

（5）一般纳税人提供教育辅助服务，可以选择简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税。

（6）增值税一般纳税人生产销售和批发、零售抗癌药品，可以选择简易办法按照3%的征收率计算缴纳增值税。抗癌药品是指经国家药品监督管理部门批准注册的抗癌制剂及原料药。

抗癌药品范围实行动态调整，纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。

（7）自2019年3月1日起，增值税一般纳税人生产销售和批发、零售罕见病药品，可以选择简易办法按照3%的征收率计算缴纳增值税。上述纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。

罕见病药品是指经国家药品监督管理部门批准注册的罕见病药品制剂及原料药。罕见病药品范围实行动态调整，由财政部、海关总署、税务总局、药监局根据变化情况适时明确。

纳税人应单独核算罕见病药品的销售额。未单独核算的，不得适用上述规定的简易征收政策。

增值税的征收率如表2-4所示。

表2-4 增值税的征收率

三、兼营行为的税率选择

试点纳税人发生应税销售行为适用不同税率或征收率的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售额的，按以下方法适用税率或征收率：

（1）兼有不同税率的应税销售行为，从高适用税率。

（2）兼有不同征收率的应税销售行为，从高适用征收率。

（3）兼有不同税率和征收率的应税销售行为，从高适用税率。

（4）纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时，提供建筑、安装服务，不属于“营改增”规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或征收率。

第五节 应纳税额的计算

增值税的计税方法主要包括一般计税方法和简易计税方法。

一、一般计税方法

（一）一般计税方法的计算公式

我国目前对一般纳税人销售货物、提供应税劳务或发生应税行为适用一般计税方法计税，即间接计算法。

当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。原增值税一般纳税人兼有应税服务的，截止到本地区试点实施之日前的增值税期末留抵税额，不得从应税行为的销项税额中抵扣。国家税务总局会对部分行业增值税期末留抵税额予以退还。《财政部 税务总局关于2018年退还部分行业增值税留抵税额有关税收政策的通知》（财税 〔2018〕70号）规定，对纳税信用等级为A级或B级的18个行业企业及电网企业，退还增值税期末留抵税额。在计算退还比例时，以2014年年底是否办理税务登记为分界线，2014年12月31日前（含）和2015年1月1日后（含）办理登记，计算退还比例的公式不同。因此，在计算可退还的留抵税额时，企业应根据办理税务登记的时间，对号入座，不同时期分别计算。《财政部 税务总局关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育费附加政策的通知》（财税 〔2018〕80号）规定，自2018年7月27日起，对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额。

一般纳税人销售、提供或发生财政部和国家税务总局规定的特定的货物、应税劳务、应税行为，也可以选择适用简易计税方法计税，但是不得抵扣进项税额，一经选择，36个月内不得变更。纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或不动产，适用不同税率或征收率的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费的进项税额不得从销项税额中抵扣。兼用简易计税方法和一般计税方法计税项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产、租入固定资产和不动产，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣。增值税一般纳税人提供建筑服务，按规定适用或选择适用简易计税方法计税的，实行一次备案制。纳税人备案后提供其他适用或选择适用简易计税方法的建筑服务，不再备案。一般纳税人选择适用简易计税方法计税的，可以按规定对外开具增值税专用发票。

（二）销项税额的计算

销项税额是指纳税人销售货物、提供应税劳务以及发生应税行为时，按照销售额、应税劳务收入，或者应税行为收入与规定税率计算并向购买方收取的增值税税额。计算公式为：

销项税额=销售额×适用税率

从销项税额的定义和公式中我们可以知道，它是由购买方在购买货物、应税劳务、应税行为支付价款时，一并向销售方支付的税额。销项税额的计算取决于销售额和适用税率两个因素。在适用税率既定的前提下，销项税额的大小主要取决于销售额的大小。

1．一般销售行为的销售额计算方法

销售额是指纳税人销售货物、提供应税劳务以及发生应税行为时向购买方（承受应税劳务和应税行为也视为购买方）收取的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外，不包括向购买方收取的销项税额。

价外费用是指价外收取的各种性质的收费，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收代垫款项、包装费、优质费以及其他各种性质的价外收费。但价外费用不包括受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；代为收取的政府性基金或行政事业性收费；以委托方名义开具发票代委托方收取的款项；销售货物同时代办保险等事项向购买方收取的保险费以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

纳税人发生应税行为，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。

纳税人采用销售额与销项税额合并定价方法的，按照以下公式进行价税分离：

销售额=含税销售额÷（1+税率）

销售额应以人民币计算。纳税人以人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算。折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当事先确定采用何种折合率，确定后12个月内不得变更。

【例2-1】某服装厂为一般纳税人，其2020年7月不含税销售额为100万元，增值税税率为13%。请计算其增值税销项税额。

销项税额=100×13%=13（万元）

对于开具在普通发票上的价税合并定价的含税销售额，应换算为不含税销售额，按下列公式计算：

不含税销售额=含税销售额÷（1+税率）

公式中的税率为销售的货物或应税劳务按规定适用的税率。

【例2-2】某商场为增值税一般纳税人，其2020年7月取得零售收入为339万元，增值税税率为13%。请计算其当月零售收入的增值税销项税额。

不含税销售额=339÷（1+13%）=300（万元）

销项税额=300×13%=39（万元）

2．特殊销售行为的销售额计算方法

（1）采取折扣方式销售。折扣销售是指销货方在发生应税销售行为时，因购货方购货数量较大等原因而给予购货方的价格优惠。例如，购买5件商品，销售价格折扣10%；购买10件商品，销售价格折扣20%等。根据增值税法律制度的规定，纳税人发生应税销售行为并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物、劳务、服务、无形资产、不动产达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。这里需要解释的是：

①折扣销售不同于销售折扣。销售折扣（现金折扣）是指销货方在发生应税销售行为后，为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺给予购货方的一种折扣优待。例如，10天内付款，货款折扣2%;20天内付款，货款折扣1%;30天内全价付款。由于销售折扣发生在应税销售行为之后，是一种融资性质的理财费用，因此销售折扣不得从销售额中减除。企业在确定销售额时应把折扣销售与销售折扣严格区分开。

②销售折扣又不同于销售折让。销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对增值税而言，销售折让是指纳税人发生应税销售行为后因为劳动成果质量不合格等原因在售价上给予的减让。销售折让与销售折扣相比较，虽然都是在应税销售行为后发生的，但因为销售折让是由于应税销售行为的品种和质量引起销售额的减少，因此销售折让可以按折让后的货款为销售额。

③折扣销售仅限于应税销售行为价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的应税销售行为用于实物折扣的，则该实物款额不能从应税销售行为的销售额中减除，且该实物应按《增值税暂行条例实施细则》和“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。

纳税人发生应税销售行为，如将价款和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。

纳税人发生应税销售行为因销售折让、中止或退回的，应扣减当期的销项税额（一般计税方法）或销售额（简易计税方法）。

折扣方式的增值税处理如表2-5所示。

表2-5 折扣方式的增值税处理

【例2-3】某工业企业为一般纳税人，2020年7月以折扣方式销售货物销售额为300万元，折扣额为30万元，销售额和折扣额在同一张发票上注明；另以折扣方式销售货物，销售额为80万元，开出红字发票折扣8万元，销售的货物已发出。增值税税率为13%。请计算其增值税的销项税额。

销项税额=（300-30+80）×13%=45.5（万元）

【例2-4】某商场为一般纳税人，2020年10月批发一批货物，不含税销售额为20万元，因为对方提前10天付款，所以按合同规定给予5%的折扣，实际只收款19万元。增值税税率为13%，请计算其增值税的销项税额。

销项税额=20×13%=2.6（万元）

（2）以旧换新方式销售。以旧换新是指纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。根据税法规定，采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。

但是，对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

【例2-5】某计算机公司2020年10月采取以旧换新的方式销售计算机100台，每台计算机不含税售价为9 000元，收购旧型号计算机不含税折价为2 500元，实际收款650 000元。增值税税率为13%，请计算其增值税的销项税额。

销项税额=100×9 000×13%=117 000（元）

（3）还本销售方式销售。还本销售是指纳税人在销售货物后，销售方在一定期限后一次或分次退还给购货方全部或部分价款。这种方式实际上是一种筹资行为，是以货物换取资金的使用价值、到期还本不付息的方法。税法规定，采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。

【例2-6】某汽车贸易公司为增值税一般纳税人，2020年6月销售汽车10辆，不含税售价为50万元/辆，5年后返还货款100万元。增值税税率为13%。请计算其增值税的销项税额。

销项税额=50×10×13%=65（万元）

（4）以物易物方式销售。以物易物是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物（包括应税劳务和应税行为）相互结算、实现货物购销的一种方式。以物易物中交易双方都应做购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。企业在以物易物活动中应分别开具合法的票据，若收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。

【例2-7】某彩电厂为增值税一般纳税人，2020年10月采取以物易物方式向显像管厂提供21寸彩电2 000台，每台售价为2 000元（含税价）。显像管厂向彩电厂提供显像管4 000台。双方均已收到货物，并商定不再开票进行货币结算。增值税税率为13%。请计算该彩电厂增值税的销项税额。

销项税额=2 000×2 000÷（1+13%）×13%=460 176.99（元）

（5）包装物押金的税务处理。包装物是指纳税人包装本单位货物的各种物品。纳税人销售货物时另收取包装物押金，目的是促使购货方及早退回包装物以便周转使用。包装物押金与包装物租金并不相同，包装物租金在收取之时就应该考虑销项税额计算问题。

税法规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应换算为不含税价后按所包装货物的适用税率计算销项税额。“逾期”是指按合同约定实际逾期或以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均并入销售额征税。

对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。对销售啤酒、黄酒所收取的押金，按上述一般押金的规定处理。

【例2-8】某家具厂为增值税一般纳税人，2020年12月销售一批家具，增值税税率为13%，取得不含税销售额为30 000元，同时收取包装物押金800元，合同规定期限为3个月。本月逾期不再退还的包装物押金为1 130元。请计算该厂12月应纳增值税销项税额。

应税销售额=30 000+1 130÷（1+13%）=31 000（元）

销项税额=31 000×13%=4 030（元）

（6）直销的税务处理。直销企业有两种经营模式：一种是先将货物销售给直销员，直销员再将货物销售给消费者，此时直销企业的销售额为其向直销员收取的全部价款和价外费用，直销员将货物销售给消费者时，应按照现行规定缴纳增值税；另一种模式是直销企业通过直销员向消费者销售货物，直接向消费者收取货款，此时直销企业的销售额为其向消费者收取的全部价款和价外费用。

（7）贷款服务的销售额。贷款服务以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。银行提供贷款服务按期计收利息的，结息日当日计收的全部利息收入，均应计入结息日所属期的销售额，按照现行规定计算缴纳增值税。自2018年1月1日起，金融机构开展贴现、转贴现业务，以其实际持有票据期间取得的利息收入作为贷款服务销售额计算缴纳增值税。此前贴现机构已就贴现利息收入全额缴纳增值税的票据，转贴现机构转贴现利息收入继续免征增值税 [《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税 〔2017〕58号）]。

（8）直接收费金融服务的销售额。直接收费金融服务以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。

3．按差额确定销售额

原营业税征税范围内的部分业务目前仍存在无法通过抵扣机制来避免重复征税的问题，对这些项目采取差额征税的方式。具体项目如下：

（1）金融商品转让的销售额。金融商品转让按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。纳税人2016年1～4月转让金融商品出现的负差，可结转至下一纳税期，与2016年5～12月转让金融商品销售额相抵。金融商品转让不得开具增值税专用发票。

证券公司、保险公司、金融租赁公司、证券基金管理公司、证券投资基金以及其他经中国人民银行、银保监会、证监会批准成立且经营金融保险业务的机构发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

金融商品的买入价可以选择按照加权平均法或移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。

单位将其持有的限售股在解禁流通后对外转让的，按照以下规定确定买入价：上市公司实施股权分置改革时，在股票复牌之前形成的原非流通股股份以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送股、转股，以该上市公司完成股权分置改革后股票复牌首日的开盘价为买入价；公司首次公开发行股票并上市形成的限售股以及上市首日至解禁日期间由上述股份孳生的送股、转股，以该上市公司股票首次公开发行（IPO）的发行价为买入价；因上市公司实施重大资产重组形成的限售股以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送股、转股，以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价。

（2）经纪代理服务的销售额。经纪代理服务以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或行政事业性收费后的余额为销售额。向委托方收取的政府性基金或行政事业性收费不得开具增值税专用发票。

纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

一般纳税人提供人力资源外包服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

（3）融资租赁和融资性售后回租业务的销售额。经中国人民银行、银保监会或商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人（包括经上述部门备案从事融资租赁业务的试点纳税人），提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

经中国人民银行、银保监会或商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

试点纳税人2016年4月31日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人，经中国人民银行、银保监会或商务部批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：

①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。可扣除的价款本金，必须为书面合同约定的当期应当收取的本金，无书面合同或书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。

②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述规定执行；2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照上述规定执行，2016年8月1日后开展的融资租赁业务和融资性售后回租业务不得按照上述规定执行。

【例2-9】某银行2019年5月发生以下经济业务：

①利息收入100万元。

②另有一项转贷业务利息收入为10万元，借款利息支出为4万元。

③手续费收入3万元。

④从事股票买卖，买入价为50万元，卖出价为80万元。

试计算该银行本月应纳增值税销售额。

转贷业务收入营业额以贷款利息收入减去借款利息支出的余额为营业额。金融企业从事股票、债券买卖业务以股票、债券的卖出价减去买入价后的余额为营业额。金融经纪业务和其他金融业务营业额为手续费类的全部收入。

销售额=100+10+3+（80-50）=143（万元）

（4）航空运输企业的销售额。航空运输企业的销售额中不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

①纳税人中的一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

②纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

（5）纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

（6）房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。“向政府部门支付的土地价款”包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。

（7）纳税人转让不动产缴纳增值税差额扣除的有关规定。纳税人转让不动产，按照有关规定差额缴纳增值税的，如因丢失等原因无法提供取得不动产时的发票，可向税务机关提供其他能证明契税计税金额的完税凭证等资料，进行差额扣除。

纳税人以契税计税金额进行差额扣除的，按照下列公式计算增值税应纳税额：

①2016年4月30日及以前缴纳契税的：

增值税应纳税额=[全部交易价格（含增值税）-契税计税金额（含营业税）]÷

（1+5%）×5%

②2016年5月1日及以后缴纳契税的：

增值税应纳税额=[全部交易价格（含增值税）÷（1+5%）-契税计税金额（不含

增值税）]×5%

纳税人同时保留取得不动产时的发票和其他能证明契税计税金额的完税凭证等资料的，应当凭发票进行差额扣除。

（8）试点纳税人按照上述（2）～（7）的规定，从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证，否则不得扣除。

上述凭证是指：

①支付给境内单位或个人的款项，以发票为合法有效凭证。

②支付给境外单位或个人的款项，以该单位或个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

③缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

④扣除的政府性基金、行政事业性收费或向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。

⑤国家税务总局规定的其他凭证。

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

实行差额计税的增值税事项如表2-6所示。

表2-6 实行差额计税的增值税事项

【例2-10】甲企业为增值税一般纳税人。2020年5月10日，甲企业转让一项专利技术，收取价款106万元，增值税税率为6%，并于当日转让完成。甲企业当月购进一批办公用电脑，取得的增值税专用发票上注明的销售额为20万元，进项税额为2.6万元。请计算甲企业2020年5月增值税的应纳税额。

不含税销售额=106÷（1+6%）=100（万元）

销项税额=100×6%=6（万元）

应纳税额=6-2.6=3.4（万元）

【例2-11】某歌舞厅2020年7月取得门票收入10万元，台位费5万元，点歌费4万元，出售烟酒和饮料的柜台本月营业额为16万元。请计算该歌舞厅7月应纳增值税的销售额。

销售额=10+5+4+16=35（万元）

【例2-12】某餐馆为增值税一般纳税人，2020年9月购买适用9%的税率的面粉、油等原材料20万元，购买适用13%的税率的酒水、饮料等原材料和燃料10万元。上述采购均取得合法增值税专用发票。该餐馆9月营业额为100万元。请计算该餐馆应交增值税。

进项税额=20÷（1+9%）×9%+10÷（1+13%）×13%=2.8（万元）

销项税额=100÷（1+6%）×6%=5.66（万元）

应交增值税=5.66-2.8=2.86（万元）

4．视同销售行为的销售额的确定

纳税人发生视同销售货物或视同发生应税行为的情形，价格明显偏低或偏高且不具有合理商业目的的，或者发生视同销售服务、无形资产或不动产而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

（1）按照纳税人最近时期销售同类货物或应税行为的平均价格确定。

（2）按照其他纳税人最近时期销售同类货物或应税行为的平均价格确定。

（3）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

成本利润率由国家税务总局确定。

【例2-13】某钢厂为增值税一般纳税人。2020年12月，该钢厂将成本价为16万元的钢材用于对外投资。假设成本利润率为10%，请计算其增值税销项税额。

销项税额=160 000×（1+10%）×13%=22 880（元）

【例2-14】某厂为增值税一般纳税人，2020年10月将自产针织内衣作为福利发给本厂职工，共发放A型内衣100件，售价为15元/件（不含税）；发放B型内衣200件，无售价，制作B型内衣的总成本为36 000元。假设成本利润率为10%，请计算A型、B型内衣应纳增值税销项税额。

销售额=100×15+36 000×（1+10%）=41 100（元）

销项税额=41 100×13%=5 343（元）

（三）进项税额的计算

进项税额是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产所支付或负担的增值税额。进项税额是与销项税额相对应的一个概念。在开具增值税专用发票的情况下，它们之间的对应关系是，销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人实际应缴纳的增值税税额。进项税额作为可抵扣的部分，对于纳税人实际纳税多少就产生了举足轻重的作用。然而，并不是纳税人支付的所有进项税额都可以从销项税额中抵扣。为体现增值税的配比原则，即购进项目金额与发生应税销售行为的销售额之间应有配比性，当纳税人购进的货物、劳务、服务、无形资产、不动产行为不是用于增值税应税项目，而是用于简易计税方法计税项目、免税项目或用于集体福利、个人消费等情况时，其支付的进项税额就不能从销项税额中抵扣。增值税法律法规对不能抵扣进项税额的项目做了严格的规定，如果违反规定，随意抵扣进项税额就将以逃避缴纳税款论处。因此，严格把握哪些进项税额可以抵扣，哪些进项税额不能抵扣是十分重要的，这些方面也是纳税人在缴纳增值税实务中差错出现最多的地方。

一般纳税人应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目。“应交增值税”明细账应设置“进项税额”等专栏。“进项税额”专栏记录一般纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产而支付的，准予从销项税额中抵扣的增值税额。一般纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产支付的进项税额，用蓝字登记；退回、中止或折让应冲销的进项税额，用红字登记。

1．准予从销项税额中抵扣的进项税额

根据《增值税暂行条例》和“营改增”规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额。

（1）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

（3）从境外单位或个人购进服务、无形资产或不动产，为税务机关或扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

【例2-15】某电器公司为增值税一般纳税人，2020年5月购进一批原材料，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为20 000元，增值税税额为2 600元。请计算其可抵扣的进项税额。

可抵扣的进项税额=增值税专用发票上注明的增值税额=2 600（元）

【例2-16】下列项目中，可以抵扣增值税进项税额的发票有（ ）。

A．增值税专用发票

B．货物运输业增值税专用发票

C．机动车销售统一发票

D．农产品收购凭证

E．通用缴款书

答案：ABCE。

（4）购进农产品，除取得增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和扣除率计算进项税额。

其计算公式为：

进项税额=买价×扣除率（9%或10%）

取得（开具）农产品销售发票或收购发票的，以农产品销售发票或收购发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算进项税额。纳税人购进用于生产销售或委托加工13%的税率的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。买价是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。纳税人从批发、零售环节购进适用免征增值税政策的蔬菜、部分鲜活肉蛋而取得的普通发票，不得作为计算抵扣进项税额的凭证。

纳税人购进农产品既用于生产销售或委托受托加工13%的税率的货物又用于生产销售其他货物服务的，应当分别核算用于生产销售或委托受托加工13%的税率的货物和其他货物服务的农产品进项税额；未分别核算的，统一以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额为进项税额，或者以农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算进项税额。

【例2-17】某生产企业为增值税一般纳税人，生产的产品均适用13%的增值税税率。该企业2020年4月销售产品，取得不含税销售额200万元；从农业生产者购进农产品作为生产用原材料，收购发票上注明买价为56万元；购进其他材料，取得的增值税专用发票上注明的金额为100万元，税额为13万元。请计算2020年4月该企业应纳增值税税额。

销项税额=200×13%=26（万元）

进项税额=56×10%+13=18.6（万元）

2020年4月该企业应纳增值税税额=26-18.6=7.4（万元）

对烟叶税纳税人按规定缴纳的烟叶税，准予并入烟叶产品的买价计算增值税的进项税额，并在计算缴纳增值税时予以抵扣。购进烟叶准予抵扣的增值税进项税额，按照收购烟叶实际支付的价款总额和烟叶税应纳税额及法定扣除率计算。计算公式如下：

烟叶税应纳税额=收购烟叶实际支付的价款总额×税率（20%）

准予抵扣的进项税额=（收购烟叶实际支付的价款总额+烟叶税应纳税额）×扣除率

【例2-18】某卷烟厂为增值税一般纳税人，该厂从农民手中收购烟叶一批。收购凭证上注明收购价为100万元，支付给农民的价外补贴为收购价的10%。烟叶税的税率为20%。请计算该卷烟厂可抵扣的进项税额。

烟叶的买价=烟叶收购价×（1+10%）=100×（1+10%）=110（万元）

烟叶税=收购金额×税率=100×（1+10%）×20%=22（万元）

增值税进项税额=买价×扣除率=（110+22）×9%=11.88（万元）

（5）增值税一般纳税人在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。

（6）自2019年4月1日起，停止执行纳税人取得不动产或不动产在建工程的进项税额分两年抵扣的规定。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。

（7）收费公路通行费增值税抵扣规定。

①自2018年1月1日起，纳税人支付的道路、桥、闸通行费，按照以下规定抵扣进项税额：纳税人支付的道路通行费，按照收费公路通行费增值税电子普通发票上注明的增值税额抵扣进项税额。2018年1月1日至6月30日，纳税人支付的高速公路通行费，如暂未能取得收费公路通行费增值税电子普通发票，可凭取得的通行费发票（不含财政票据，下同）上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣进项税额：

高速公路通行费可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上注明的金额÷（1+3%）×3%

2018年1月1日至12月31日，纳税人支付的一级、二级公路通行费，如暂未能取得收费公路通行费增值税电子普通发票，可凭取得的通行费发票上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣进项税额：

一级、二级公路通行费可抵扣进项税额=一级、二级公路通行费发票上注明的金额÷

（1+5%）×5%

②纳税人支付的桥、闸通行费，暂凭取得的通行费发票上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额：

桥、闸通行费可抵扣进项税额=桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%

③通行费是指有关单位依法或依规设立并收取的过路、过桥和过闸费用。

《财政部 国家税务总局关于收费公路通行费增值税抵扣有关问题的通知》（财税〔2016〕86号）自2018年1月1日起停止执行。

（8）自2018年1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费的，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣。

（9）国内旅客运输服务进项税额的抵扣规定。

国内旅客运输服务限于与本单位签订了劳动合同的员工以及本单位作为用工单位接受的劳务派遣员工发生的国内旅客运输服务。

纳税人允许抵扣的国内旅客运输服务进项税额是指纳税人2019年4月1日及以后实际发生，并取得合法有效增值税扣税凭证注明的或依据其计算的增值税税额。以增值税专用发票或增值税电子普通发票为增值税扣税凭证的，为2019年4月1日及以后开具的增值税专用发票或增值税电子普通发票。

纳税人未取得增值税专用发票的，暂按照以下规定确定进项税额：

①纳税人购进国内旅客运输服务，以取得的增值税电子普通发票上注明的税额为进项税额的，增值税电子普通发票上注明的购买方“名称”“纳税人识别号”等信息，应当与实际抵扣税款的纳税人一致，否则不予抵扣。

②取得注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单的，按照下列公式计算进项税额：

航空旅客运输进项税额=（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9%

③取得注明旅客身份信息的铁路车票的，按照下列公式计算进项税额：

铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9%

④取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式计算进项税额：

公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额÷（1+3%）×3%

增值税进项税额抵扣的条件及三种特殊情形如表2-7所示。

表2-7 增值税进项税额抵扣的条件及三种特殊关系

2．增值税加计抵减政策

（1）加计抵减的期限和比例。2019年4月1日至2021年12月31日，生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计抵减应纳税额（以下简称“加计抵减政策”）。生产性服务业的加计抵扣比例为10%，生活性服务业的加计抵扣比例为15%。

生产、生活性服务业纳税人是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下简称“四项服务”）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。

上述所称“销售额”包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。其中，纳税申报销售额包括一般计税方法销售额，简易计税方法销售额，免税销售额，税务机关代开发票销售额，免、抵、退办法出口销售额，即征即退项目销售额。

稽查查补销售额和纳税评估调整销售额，计入查补或评估调整当期销售额确定适用加计抵减政策；适用增值税差额征收政策的，以差额后的销售额确定适用加计抵减政策。

经财政部和国家税务总局或其授权的财政和税务机关批准，实行汇总缴纳增值税的总机构及其分支机构，以总机构本级及其分支机构的合计销售额，确定总机构及其分支机构适用加计抵减政策。

纳税人确定适用加计抵减政策后，当年内不再调整，以后年度是否适用，根据上年度销售额计算确定。

（2）加计抵减的起始期。

①生产性服务业在2019年3月31日前设立的纳税人，2018年4月至2019年3月的销售额（经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额）符合上述规定条件的，自2019年4月1日起适用10%的加计抵减政策。

2019年4月1日后设立的纳税人，自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用10%的加计抵减政策。

②生活性服务业在2019年9月30日前设立的纳税人，2018年10月至2019年9月的销售额（经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额）符合上述规定条件的，自2019年10月1日起适用15%的加计抵减政策。

2019年10月1日后设立的纳税人，自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用15%的加计抵减政策。

2019年3月31日前设立，2018年4月至2019年3月销售额均为零的纳税人，以首次产生销售额当月起连续3个月的销售额确定适用加计抵减政策。

2019年4月1日后设立，且自设立之日起3个月的销售额均为零的纳税人，以首次产生销售额当月起连续3个月的销售额确定适用加计抵减政策。

（3）计提加计抵减额的规定和计算。纳税人可计提但未计提的加计抵减额，可在确定适用加计抵减政策当期一并计提纳税人应按照当期可抵扣进项税额的10%或15%计提当期加计抵减额。

按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额；已计提加计抵减额的进项税额，按规定做进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。计算公式如下：

当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%或15%

当期可抵减加计抵减额=上期期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-

当期调减加计抵减额

纳税人应按照现行规定计算一般计税方法下的应纳税额（以下简称“抵减前的应纳税额”）后，区分以下情形加计抵减：

①抵减前的应纳税额等于零的，当期可抵减加计抵减额全部结转下期抵减。

②抵减前的应纳税额大于零，且大于当期可抵减加计抵减额的，当期可抵减加计抵减额全额从抵减前的应纳税额中抵减。

③抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零，未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转下期继续抵减。

④纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。如果纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，按照以下公式计算：

不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额

纳税人应单独核算加计抵减额的计提、抵减、调减、结余等变动情况。纳税人骗取适用加计抵减政策或虚增加计抵减额的，按照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。

加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。

3．不准予抵扣的进项税额

纳税人购进货物或接受应税劳务或应税行为，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。增值税扣税凭证是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及从税务机关或境内代理人取得的解缴税款的税收缴款凭证。

按照《增值税暂行条例》及“营改增”相关规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（1）用于简易计税方法计税项目，免征增值税项目，集体福利或个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。

其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。但是发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。

纳税人购进其他权益性无形资产，无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费，即交际应酬消费不属于生产经营中的生产投入和支出。

【例2-19】某工业企业（增值税一般纳税人）既生产增值税应税产品，又生产销售免税产品，2020年5月用于可抵扣的进项税额为50 000元。假设当月应税产品耗用原材料为80%，免税产品耗用原材料为20%，且5月生产产品全部销售出去。请计算该企业5月允许抵扣的增值税进项税额。

进项税额=50 000×（100%-20%）=40 000（元）

【例2-20】某百货公司（一般纳税人）2020年10月购进商品1 000件，取得的增值税专用发票上注明的价款为10万元，税款为1.3万元，其中100件作为福利发放给职工个人，其余用于销售。请计算该公司10月可抵扣的增值税进项税额。

进项税额=13 000×（1 000-100）÷1 000=11 700（元）

（2）非正常损失的购进货物以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

（4）非正常损失的不动产以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

（5）非正常损失的不动产、在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

（6）购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

（7）纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

（8）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

【例2-21】某工业企业为增值税一般纳税人，2020年10月外购水果10 000千克，取得的增值税专用发票上注明的价款和增值税税额分别是10 000元和1 300元，每千克价税合计1.3元。在运输途中因管理不善腐烂1 000千克。水果运回后，该企业发放职工福利200千克，用于厂办招待所800千克，其余全部加工成果酱400千克（20千克水果加工成1千克果酱）。其中，350千克用于销售，单价20元；50千克因管理不善被盗。请计算当月该厂允许抵扣的进项税额。

由于购进的水果每千克支付的增值税税额=1 300÷10 000=0.13（元），因此：

①腐烂的水果和被盗的果酱属于非正常损失，不得抵扣的进项税额=1 000 × 0.13+50×20×0.13=260（元）

②用于发放职工福利和厂办招待所的水果不属于可抵扣项目，不得抵扣的进项税额=200×0.13+800×0.13=130（元）

③允许抵扣的进项税额=1 300-260-130=910（元）

【例2-22】某橡胶生产企业为增值税一般纳税人，2020年10月购进300万元的原材料用于医用手套和避孕套的生产，但无法准确划分具体使用金额。该企业当月生产医用手套的销售额为250万元，用于生产避孕套的销售额为150万元。企业当月生产用电、水等其他方面的增值税进项税额为600万元，已取得合规的增值税抵扣凭证。计算该企业10月可以抵扣的进项税额。

当月不得抵扣进项税额=（300×13%）×[150÷（150+250）]=14.625（万元）

当月准予抵扣的进项税额=600-14.625=585.375（万元）

【例2-23】某工业企业（增值税一般纳税人）2020年年末盘存，发现11月购进的原材料钢材短少，经查为经营管理不善被盗。已知其购进成本为80 000元。请计算其增值税的进项税额转出额。

进项税额转出额=80 000×13%=10 400（元）

上述（4）和（5）所称货物是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通信、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

不动产、无形资产的具体范围，按照《营业税改征增值税试点实施办法》“销售服务、无形资产或者不动产注释”执行。固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。

非正常损失是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质以及因违反法律法规造成货物或不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

（9）适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

（10）已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或不动产，发生《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定的非正常损失情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或不动产净值是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

（11）有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

①一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。

②应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。

（12）一般纳税人注销时存货及留抵税额处理问题。一般纳税人注销或被取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不做进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。

增值税进项税额不得抵扣的情形如表2-8所示。

表2-8 增值税进项税额不得抵扣的情形

4．扣减发生期进项税额的规定

由于增值税实行以当期销项税额抵扣当期进项税额的“购进扣税法”，当期购进的货物、接受应税劳务或应税行为如果事先并未确定将用于不得抵扣进项税额项目，其进项税额会在当期销项税额中予以抵扣。但已抵扣进项税额的购进货物、接受应税劳务或应税行为如果事后改变用途，用于不得抵扣进项税额项目，应当将该项购进货物、接受应税劳务或应税行为的进项税额从当期的进项税额中扣减，无法确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。

从当期发生的进项税额中扣减是指已抵扣进项税额的购进货物、接受应税劳务或应税行为是在哪一个时期发生上述情况的，就从这个发生期内纳税人的进项税额中扣减，而无须追溯到这些购进货物、接受应税劳务或应税行为抵扣进项税额的那个时期。另外，对无法准确确定该项进项税额的，“按当期实际成本计算应扣减的进项税额”。该做法是指其扣减进项税额的计算依据不是按该货物、应税劳务或应税行为的原进价，而是按发生上述情况的当期该货物、应税劳务或应税行为的“实际成本”与征税时该货物、应税劳务或应税行为适用的税率计算应扣减的进项税额。

实际成本=进价+运费+保险费+其他有关费用

前述实际成本的计算公式，如果属于进口货物是完全适用的；如果是国内购进的货物，主要包括进价和运费两大部分。

如果一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票，如已抵扣进项税额的购进货物、接受应税劳务或应税行为事后改变用途，用于不得抵扣进项税额项目的，应按销售额比例划分作为进项税额转出处理。

增值税进项税额调整的情形如表2-9所示。

表2-9 增值税进项税额调整的情形

5．进项税额的抵扣时限

（1）增值税一般纳税人取得2017年1月1日及以后开具的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、机动车销售统一发票、收费公路通行费增值税电子普通发票，取消认证确认、稽核比对、申报抵扣的期限。纳税人在进行增值税纳税申报时，应当通过本省（自治区、直辖市和计划单列市）增值税发票综合服务平台对上述扣税凭证信息进行用途确认。

增值税一般纳税人取得2016年12月31日及以前开具的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、机动车销售统一发票，超过认证确认、稽核比对、申报抵扣期限，但符合规定条件的，仍可按照《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》（2011年第50号，国家税务总局公告2017年第36号，2018年第31号修改）、《国家税务总局关于未按期申报抵扣增值税扣税凭证有关问题的公告》（2011年第78号，国家税务总局公告2018年第31号修改）规定，继续抵扣进项税额。

（2）进口环节取得海关增值税专用缴款书进项税额抵扣的时间限定。

自2013年7月1日起，增值税一般纳税人（以下简称“纳税人”）进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关进口增值税专用缴款书，需经税务机关稽核比对相符后，其增值税额方能作为进项税额在销项税额中抵扣。

自2017年7月1日起，增值税一般纳税人取得的2017年7月1日及以后开具的海关进口增值税专用缴款书，应自开具之日起360日内向主管税务机关报送“海关完税凭证抵扣清单”，申请稽核比对；逾期未申请的，其进项税额不予抵扣。

纳税人取得的2017年7月1日前开具的海关进口增值税专用缴款书，应自开具之日起180日内向主管税务机关报送“海关完税凭证抵扣清单”，申请稽核比对。

纳税人应在“应交税费”科目下设“待抵扣进项税额”明细科目，用于核算已申请稽核但尚未取得稽核相符结果的海关进口增值税专用缴款书进项税额。纳税人取得海关进口增值税专用缴款书后，应借记“应交税费——待抵扣进项税额”明细科目，贷记相关科目；稽核比对相符以及核查后允许抵扣的，应借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”专栏，贷记“应交税费——待抵扣进项税额”科目；经核查不得抵扣的进项税额，红字借记“应交税费——待抵扣进项税额”明细科目，红字贷记相关科目。

（3）未按期申报抵扣增值税扣税凭证抵扣的处理办法。

增值税一般纳税人取得的增值税专用发票以及海关进口增值税专用缴款书，未在规定期限内到税务机关办理认证（按规定不用认证的纳税人除外）或申报抵扣的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。

增值税一般纳税人取得的增值税扣税凭证稽核比对结果相符但未按规定期限申报抵扣，属于发生真实交易且符合规定的客观原因的，经主管税务机关审核，允许纳税人继续申报抵扣其进项税额。增值税一般纳税人除客观原因以外的其他原因造成增值税扣税凭证未按期申报抵扣的，仍按照现行增值税扣税凭证申报抵扣有关规定执行。客观原因如下：

①因自然灾害、社会突发事件等不可抗力原因造成增值税扣税凭证未按期申报抵扣。

②有关司法、行政机关在办理业务或检查中，扣押、封存纳税人账簿资料，导致纳税人未能按期办理申报手续。

③税务机关信息系统、网络故障，导致纳税人未能及时取得认证结果通知书或稽核结果通知书，未能及时办理申报抵扣。

④由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续，导致未能按期申报抵扣。

⑤国家税务总局规定的其他情形。

（四）计算应纳税额时销项税额不足抵扣进项税额的处理

计算应纳税额时进项税额不足抵扣，有以下两种处理方式：

1．结转抵扣

由于增值税实行购进扣税法，有时企业当期购进的货物、劳务、服务、无形资产、不动产很多，在计算应纳税额时会出现当期销项税额小于当期进项税额而不足抵扣的情况。根据税法的相关规定，当期销项税额不足抵扣进项税额的部分可以结转下期继续抵扣。

2．退还增量留抵税额

增量留抵税额是指与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额。

（1）对于同时符合以下条件（以下简称“符合留抵退税条件”）的纳税人，可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额：

①自2019年4月税款所属期起，连续6个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第6个月增量留抵税额不低于50万元。

②纳税信用等级为A级或B级。

③申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形的。

④申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的；

⑤自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。

（2）增量留抵税额的计算。纳税人当期允许退还的增量留抵税额，按照以下公式计算：

允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%

进项构成比例为2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

纳税人申请办理留抵退税，应于符合留抵退税条件的次月起，在增值税纳税申报期（以下简称“申报期”）内，完成本期增值税纳税申报后，通过电子税务局或办税服务厅提交“退（抵）税申请表”。

（3）适用免抵退税办法纳税人留抵退税的处理。

①纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为，适用免抵退税办法的，可以在同一申报期内，既申报免抵退税又申请办理留抵退税。

②申请办理留抵退税的纳税人出口货物劳务、跨境应税行为适用免抵退税办法的，应当按期申报免抵退税。当期可申报免抵退税的出口销售额为零的，应办理免抵退税零申报。

③纳税人既申报免抵退税又申请办理留抵退税的，税务机关应先办理免抵退税。办理免抵退税后，纳税人仍符合留抵退税条件的，再办理留抵退税。

（4）税务机关按照“窗口受理、内部流转、限时办结、窗口出件”的原则办理留抵退税。

（5）纳税人符合留抵退税条件且不存在下面第（8）条所列情形的，税务机关应自受理留抵退税申请之日起10个工作日内完成审核，并向纳税人出具准予留抵退税的税务事项通知书。

纳税人发生下面第（6）条②所列情形的，上述10个工作日，自免抵退税应退税额核准之日起计算。

（6）纳税人在办理留抵退税期间发生下列情形的，按照以下规定确定允许退还的增量留抵税额：

①因纳税申报、稽查查补和评估调整等原因，造成期末留抵税额发生变化的，按最近一期“增值税纳税申报表（一般纳税人适用）”期末留抵税额确定允许退还的增量留抵税额。

②纳税人在同一申报期既申报免抵退税又申请办理留抵退税的，或者在纳税人申请办理留抵退税时存在尚未经税务机关核准的免抵退税应退税额的，应待税务机关核准免抵退税应退税额后，按最近一期“增值税纳税申报表（一般纳税人适用）”期末留抵税额，扣减税务机关核准的免抵退税应退税额后的余额确定允许退还的增量留抵税额。

税务机关核准的免抵退税应退税额是指税务机关当期已核准，但纳税人尚未在“增值税纳税申报表（一般纳税人适用）”第15栏“免、抵、退应退税额”中填报的免抵退税应退税额。

③纳税人既有增值税欠税，又有期末留抵税额的，按最近一期“增值税纳税申报表（一般纳税人适用）”期末留抵税额，抵减增值税欠税后的余额确定允许退还的增量留抵税额。

二、简易计税方法

（一）简易计税方法的计算公式

简易计税方法应纳税额是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。当期应纳税额的计算公式如下：

当期应纳税额=当期销售额（不含税）×征收率

=含税销售额÷（1+征收率）×征收率

销售额是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。销售额以人民币计算。

【例2-24】某餐馆为增值税小规模纳税人，2020年10月取得含增值税的餐饮收入总额为12.36万元。征收率为1%。计算该餐馆10月应缴纳的增值税税额。

10月取得的不含税销售额=12.36÷（1+3%）=12（万元）

10月应缴纳增值税税额=12×1%=0.12（万元）

【例2-25】某会计制度健全的大型百货商店是增值税一般纳税人，2020年10月购进一批货物，含税进价为135万元，取得的增值税专用发票已通过增值税防伪税控系统认证。该百货商店当月将其中一部分货物分别销售给某宾馆和某个体零售户（小规模纳税人），分别取得含税销售收入525万元和125万元。个体零售户当月再将购入的货物销售给消费者，取得含税销售收入131万元。假定该货物适用的增值税税率为13%，征收率为1%。请分别计算该百货商店和该个体零售户当月应缴纳的增值税。

百货商店属于一般纳税人，应采用一般计税方法。

应纳增值税税额=（525+125）÷（1+13%）×13%-135÷（1+13%）×13%

=74.778 8-15.531

=59.247 8（万元）

个体零售户属于小规模纳税人，应采用简易计税方法。

应纳增值税税额=131÷（1+3%）×1%=1.271 8（万元）

【例2-26】甲企业为增值税小规模纳税人，2020年10月10日转让一项专利技术，收取价款51.5万元，并于当日转让完成。甲企业当月购进一批办公用电脑共计5万元，并取得增值税普通发票。计算甲企业2020年10月增值税的应纳税额。

不含税销售额=51.5÷（1+3%）=50（万元）

应纳税额=50×1%=0.5（万元）

纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算，折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后12个月内不得变更。

纳税人适用简易计税方法计税的，因销售折让、中止或退回而退还给购买方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。

（二）一般纳税人简易计税方法

一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税销售行为，也可以选择适用简易计税方法计税，但是不得抵扣进项税额。其主要包括以下情况：

（1）县级及县级以下小型水力发电单位生产的自产电力。小型水力发电单位是指各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦以下（含5万千瓦）的小型水力发电单位。

（2）自产建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。

（3）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含黏土实心砖、瓦）。

（4）自己用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。

（5）自产的自来水。

（6）自来水公司销售自来水。

（7）自产的商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。

（8）单采血浆站销售非临床用人体血液。

（9）寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）。

（10）典当业销售死当物品。

（11）药品经营企业销售生物制品。

（12）公共交通运输服务。公共交通运输服务包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。班车是指按固定路线、固定时间运营并在固定站点停靠的运送旅客的陆路运输服务。

（13）经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码（面向网络动漫和手机动漫格式适配）服务，以及在境内转让动漫版权（包括动漫品牌和形象或内容的授权及再授权）。

（14）电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务。

（15）以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。

（16）在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。

（17）以清包工方式提供的建筑服务。以清包工方式提供建筑服务是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或其他费用的建筑服务。

（18）为甲供工程提供的建筑服务。甲供工程是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

（19）销售2016年4月30日前取得的不动产。

（20）房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目。房地产老项目是指：

①“建筑工程施工许可证”注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

②未取得“建筑工程施工许可证”的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

（21）出租2016年4月30日前取得的不动产。

（22）提供非学历教育服务。

（23）一般纳税人收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费。

（24）一般纳税人提供人力资源外包服务。

（25）一般纳税人2016年4月30日前签订的不动产融资租赁合同，或者以2016年4月30日前取得的不动产提供的融资租赁服务。

（26）纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权。

（27）一般纳税人提供劳务派遣服务，可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

（28）一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务，其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

（29）房地产开发企业中的一般纳税人以围填海方式取得土地并开发的房地产项目，围填海工程“建筑工程施工许可证”或建筑工程承包合同注明的围填海开工日期在2016年4月30日前的，属于房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计算缴纳增值税。

一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税销售行为，一经选择适用简易计税方法计税，36个月内不得变更。

一般纳税人采用简易计税方法的情形如表2-10所示。

表2-10 一般纳税人采用简易计税方法的情形

三、《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》

纳税人转让其取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得的不动产，适用《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》。房地产开发企业销售自行开发的房地产项目不适用《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》。

纳税人转让不动产，按照《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》规定应向不动产所在地主管税务机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管税务机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

纳税人转让不动产，未按照《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》规定缴纳税款的，由主管税务机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

（一）一般纳税人转让其取得的不动产

一般纳税人转让其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

一般纳税人转让其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

一般纳税人转让其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，选择适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

一般纳税人转让其2016年4月30日前自建的不动产，选择适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

一般纳税人转让其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

一般纳税人转让其2016年5月1日后自建的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

纳税人转让其取得的不动产，向不动产所在地主管税务机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减，纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

（二）小规模纳税人转让其取得的不动产

除个人转让其购买的住房外，按照以下规定缴纳增值税：

小规模纳税人转让其取得（不含自建）的不动产，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

小规模纳税人转让其自建的不动产，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

小规模纳税人转让其取得的不动产，不能自行开具增值税发票的，可向不动产所在地主管税务机关申请代开。

除其他个人之外的小规模纳税人，应按照规定的计税方法向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税；其他个人按照规定的计税方法向不动产所在地主管税务机关申报纳税。

纳税人转让其取得的不动产，向不动产所在地主管税务机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减，纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

（三）个人转让其购买的住房

个人转让其购买的住房，按照有关规定全额缴纳增值税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

个人转让其购买的住房，按照有关规定差额缴纳增值税的，以取得的全部价款和价外费用扣除购买住房价款后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

个体工商户应按照规定的计税方法向住房所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税；其他个人应按照规定的计税方法向住房所在地主管税务机关申报纳税。

（四）其他个人转让其取得的不动产

其他个人及其他个人以外的纳税人转让其取得的不动产应区分以下情形计算应向不动产所在地主管税务机关预缴的税款：

以转让不动产取得的全部价款和价外费用作为预缴税款计算依据的，计算公式为：

应预缴税款=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%

以转让不动产取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或取得不动产时的作价后的余额作为预缴税款计算依据的，计算公式为：

应预缴税款=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或取得不动产时的作价）÷

（1+5%）×5%

纳税人向其他个人转让其取得的不动产，不得开具或申请代开增值税专用发票。

第六节 进口环节税额计算

一、进口环节增值税的征收范围及纳税人

（一）进口环节增值税的征税范围

申报进入中华人民共和国海关境内的货物，均应缴纳增值税。

确定一项货物是否属于进口货物，必须首先看其是否具备报关进口手续。一般来说，境外产品要输入境内，都必须向我国海关申报进口，并办理有关报关手续。只要是报关进口的应税货物，不论其是国外产制还是我国已出口而转销国内的货物，是进口者自行采购还是国外捐赠的货物，是进口者自用还是作为贸易或其他用途等，除另有规定外，均应按照规定缴纳进口环节的增值税。

自2018年6月1日起，对申报进口监管方式为1500（租赁不满一年）、1523 （租赁贸易）、9800（租赁征税）的租赁飞机（税则品目8802），海关停止代征进口环节增值税。进口租赁飞机增值税的征收管理，由税务机关按照现行增值税政策组织实施。

从其他国家或地区进口“跨境电子商务零售进口商品清单”范围内的以下商品适用于跨境电子商务零售进口增值税税收政策：

（1）所有通过与海关联网的电子商务交易平台交易，能够实现交易、支付、物流电子信息“三单”比对的跨境电子商务零售进口商品。

（2）未通过与海关联网的电子商务交易平台交易，但快递、邮政企业能够统一提供交易、支付、物流等电子信息，并承诺承担相应法律责任进境的跨境电子商务零售进口商品。

不属于跨境电子商务零售进口的个人物品以及无法提供交易、支付、物流等电子信息的跨境电子商务零售进口商品，按现行规定执行。

（二）进口环节增值税的纳税人

进口货物的收货人（承受人）或办理报关手续的单位和个人，为进口货物增值税的纳税义务人。也就是说，进口货物增值税纳税人的范围较广，包括了国内一切从事进口业务的企事业单位、机关团体和个人。

对于企业、单位和个人委托代理进口应征增值税的货物，鉴于代理进口货物的海关完税凭证，有的开具给委托方，有的开具给受托方的特殊性，对代理进口货物以海关开具的完税凭证上的纳税人为增值税纳税人。在实际工作中，一般由进口代理方代缴进口环节增值税，纳税后，由代理方将已纳税款和进口货物价款费用等与委托方结算，由委托方承担已纳税款。

跨境电子商务零售进口商品按照货物征收关税和进口环节增值税、消费税，购买跨境电子商务零售进口商品的个人作为纳税义务人。电子商务企业、电子商务交易平台企业或物流企业可作为代收代缴义务人。

二、进口环节增值税的适用税率

进口环节的增值税税率与本章第四节的内容相同。

进口抗癌药品自2018年5月1日起减按3%征收进口环节增值税。进口罕见病药品自2019年3月1日起减按3%征收进口环节增值税。

对跨境电子商务零售进口商品的单次交易限值为人民币5 000元，个人年度交易限值为人民币26 000元以内进口的跨境电子商务零售进口商品，关税税率暂设为零。

三、进口环节增值税应纳税额的计算

纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额。我们在计算增值税销项税额时直接用销售额作为计税依据或计税价格就可以了，但在计算进口产品增值税时我们不能直接得到类似销售额这么一个计税依据，而需要通过计算而得，即要计算组成计税价格。组成计税价格是指在没有实际销售价格时，按照税法规定计算出作为计税依据的价格。进口货物计算增值税的组成计税价格和应纳税额的计算公式如下：

组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

应纳税额=组成计税价格×税率

【例2-27】某进出口公司于2020年12月进口一批货物，海关审定的关税完税价格为700万元，该货物关税税率为10%，增值税税率为13%。请计算该公司当月应纳增值税额。

进口货物应纳税额=（700+700×10%）×13%=100.1（万元）

纳税人在计算进口货物的增值税时应该注意以下问题：

（1）进口货物增值税的组成计税价格中包括已纳关税税额，如果进口货物属于消费税应税消费品，其组成计税价格中还要包括进口环节已纳消费税税额。

（2）在计算进口环节的应纳增值税税额时不得抵扣任何税额，即在计算进口环节的应纳增值税税额时，不得抵扣发生在我国境外的各种税金。

以上两点实际上是贯彻了出口货物的目的地原则或称消费地原则，即对出口货物原则上在实际消费地征收商品或货物税。对进口货物而言，出口这些货物的出口国在出口时并没有征收出口关税和增值税、消费税，到我国口岸时货物的价格基本就是到岸价格，即所谓的关税完税价格。如果此时不征收关税和其他税收，则与国内同等商品的税负差异很大，因此在进口时首先要对其征收进口关税。如果是应征消费税的商品则要征收消费税。

在此基础上，形成了增值税的计税依据，即组成计税价格。这与国内同类商品的税基是一致的。

由于货物出口时出口国并没有征收过流转税，因此在进口时我们计算增值税时就不用进行进项税额抵扣。

（3）按照《中华人民共和国海关法》（以下简称“《海关法》”）和《中华人民共和国进出口关税条例》（以下简称“《进出口关税条例》”）的规定，一般贸易下进口货物的关税完税价格以海关审定的成交价格为基础的到岸价格作为完税价格。

成交价格是指一般贸易项下进口货物的买方为购买该项货物向卖方实际支付或应当支付的价格。到岸价格是指由货价加上货物运抵我国关境内输入地点起卸前的包装费、运费、保险费和其他劳务费等费用构成的一种价格。特殊贸易下进口的货物由于进口时没有“成交价格”可作为依据，因此《进出口关税条例》对这些进口货物制定了确定其完税价格的具体办法。

（4）纳税人进口货物取得的合法海关完税凭证，是计算增值税进项税额的唯一依据。其价格差额部分以及从境外供应商取得的退还或返还的资金，不作为进项税额转出处理。

（5）跨境电子商务零售进口商品按照货物征收关税和进口环节增值税、消费税，以实际交易价格（包括货物零售价格、运费和保险费）作为完税价格。

（6）跨境电子商务零售进口商品的进口环节增值税、消费税取消免征税额，暂按法定应纳税额的70%征收。完税价格超过5 000元单次交易限值但低于26 000元年度交易限值，且订单下仅有一件商品时，可以自跨境电商零售渠道进口，按照货物税率全额征收关税和进口环节增值税、消费税，交易额计入年度交易总额，但年度交易总额超过年度交易限值的，应按一般贸易管理。

国家在规定对进口货物征税的同时，对某些进口货物制定了减免税的特殊规定，如属于来料加工、进料加工贸易方式进口国外的原材料、零部件等在国内加工后复出口的，对进口的料、件按规定给予免税或减税，但这些进口免税或减税的料、件若不能加工复出口，而是销往国内的，就要予以补税。对进口货物是否减免税由国务院统一规定，任何地方、部门都无权规定减免税项目。

四、进口环节增值税的管理

进口货物的增值税由海关代征。个人携带或邮寄进境自用物品的增值税，连同关税一并计征。具体办法由国务院关税税则委员会会同有关部门制定。

进口货物增值税纳税义务发生时间为报关进口的当天，由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税，进口人或其代理人应当自海关填发海关进口增值税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。

跨境电子商务零售进口商品自海关放行之日起30日内退货的，可申请退税，并相应调整个人年度交易总额。跨境电子商务零售进口商品购买人（订购人）的身份信息应进行认证；未进行认证的，购买人（订购人）身份信息应与付款人一致。进口货物增值税的征收管理，依据《中华人民共和国税收征收管理法》《海关法》《进出口关税条例》和《中华人民共和国海关进出口税则》的有关规定执行。

【例2-28】甲商贸公司（有进出口经营权）2020年10月进口货物一批。该批货物在国外的买价为40万元，该批货物运抵我国海关前发生的包装费、运输费、保险费等共计20万元。货物报关后，甲商贸公司按规定缴纳了进口环节的增值税并取得了海关开具的海关进口增值税专用缴款书。假定该批进口货物在国内全部销售，取得不含税销售额80万元。货物进口关税税率为15%，增值税税率为13%。请按下列顺序回答问题：

①计算关税的组成计税价格。

②计算进口环节应纳进口关税。

③计算进口环节应纳增值税的组成计税价格。

④计算进口环节应纳增值税税额。

⑤计算国内销售环节的销项税额。

⑥计算国内销售环节应纳增值税税额。

关税的组成计税价格=40+20=60（万元）

应纳进口关税=60×15%=9（万元）

进口环节应纳增值税的组成计税价格=60+9=69（万元）

进口环节应纳增值税税额=69×13%=8.97（万元）

国内销售环节的销项税额=80×13%=10.4（万元）

国内销售环节应纳增值税税额=10.4-8. 97=1.43（万元）

第七节 出口退（免）增值税及其计算

出口货物、劳务和跨境应税行为退（免）税是国际贸易中通常采用的并为世界各国普遍接受的，目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种退还或免征间接税（目前我国主要包括增值税、消费税）的税收措施，即对出口货物、劳务和跨境应税行为已承担或应承担的增值税和消费税等间接税实行退还或免征政策。由于这项制度比较公平合理，因此它已成为国际社会通行的惯例。

我国的出口货物、劳务和跨境应税行为退（免）增值税是指在国际贸易业务中，对我国报关出口的货物、劳务和跨境应税行为退还或免征其在国内各生产和流转环节按税法规定缴纳的增值税，即对应征收增值税的出口货物、劳务和跨境应税行为实行零税率（国务院另有规定的除外）。

增值税出口货物、劳务和跨境应税行为的零税率，从税法上理解有两层含义：一是对本道环节生产或销售货物、劳务和跨境应税行为的增值部分免征增值税，二是对出口货物、劳务和跨境应税行为前道环节所含的进项税额进行退付。当然，由于各种货物、劳务和跨境应税行为出口政策不同，出口前涉及征免增值税的情况也有所不同，且由于出口政策是国家调控经济的手段，因此对货物、劳务和跨境应税行为出口的不同情况，国家在遵循“征多少、退多少”“未征不退和彻底退税”基本原则的基础上，制定了不同的增值税退（免）税处理办法。

一、出口货物、劳务和跨境应税行为退（免）增值税基本政策

世界各国为了鼓励本国货物出口，在遵循世界贸易组织（WTO）基本规则的前提下，一般都采取优惠的税收政策。有的国家采取对该货物出口前所包含的税金在出口后予以退还的政策（出口退税）；有的国家采取对出口的货物在出口前即予以免税的政策。我国则根据本国的实际，采取出口退税与免税相结合的政策。目前，我国的出口货物、劳务和跨境应税行为的增值税税收政策分为以下三种形式：

（一）出口免税并退税

出口免税并退税，即《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税 〔2012〕39号，以下简称“《通知》”）中所说的“适用增值税退（免）税政策的范围”。出口免税是指对货物、劳务和跨境应税行为在出口销售环节免征增值税，这是把货物、劳务和跨境应税行为出口环节与出口前的销售环节都同样视为一个征税环节；出口退税是指对货物、劳务和跨境应税行为在出口前实际承担的税收负担，按规定的退税率计算后予以退还。

（二）出口免税不退税

出口免税不退税，即《通知》中所说的“适用增值税免税政策的范围”。出口免税与上述第（一）项含义相同。出口不退税是指适用这个政策的出口货物、劳务和跨境应税行为因在前一道生产、销售环节或进口环节是免税的，因此在出口时，该货物、劳务和跨境应税行为的价格中本身就不含税，也无须退税。

（三）出口不免税也不退税

出口不免税也不退税，即《通知》中所说的“适用增值税征税政策的范围”。出口不免税是指对国家限制或禁止出口的某些货物、劳务和跨境应税行为的出口环节视同内销环节，照常征税。出口不退税是指对这些货物、劳务和跨境应税行为出口不退还出口前其所负担的税款。

增值税的出口退（免）征税如表2-11所示。

表2-11 增值税的出口退（免）征税

表2-11（续）

二、增值税退（免）税办法

适用增值税退（免）税政策的出口货物、劳务和应税行为，按照下列规定实行增值税免、抵、退税或免、退税办法。

（一）免、抵、退税办法

适用增值税一般计税方法的生产企业出口自产货物与视同自产货物、对外提供加工修理修配劳务以及列名的74家生产企业出口非自产货物，免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额），未抵减完的部分予以退还。

跨境应税行为适用增值税零税率政策的服务和无形资产情况见本章第三节的相关内容。

境内的单位和个人提供适用增值税零税率的服务或无形资产，如果属于适用增值税一般计税方法的，生产企业实行免、抵、退税办法，外贸企业直接将服务或自行研发的无形资产出口，视同生产企业连同其出口货物统一实行免、抵、退税办法。

实行退（免）税办法的研发服务和设计服务，如果主管税务机关认定出口价格偏高的，有权按照核定的出口价格计算退（免）税，核定的出口价格低于外贸企业购进价格的，低于部分对应的进项税额不予退税，转入成本。

境内的单位和个人提供适用增值税零税率应税服务的，可以放弃适用增值税零税率，选择免税或按规定缴纳增值税。放弃适用增值税零税率后，36个月内不得再申请适用增值税零税率。

（二）免、退税办法

不具有生产能力的出口企业（以下简称“外贸企业”）或其他单位出口货物、劳务，免征增值税，相应的进项税额予以退还。

适用增值税一般计税方法的外贸企业外购服务或无形资产出口实行免、退税办法。

外贸企业外购研发服务和设计服务免征增值税，其对应的外购应税服务的进项税额予以退还。

三、增值税出口退税率

除财政部和国家税务总局根据国务院决定而明确的增值税出口退税率（以下简称“退税率”）外，出口货物的退税率为其适用税率。服务和无形资产的退税率为其按照《增值税暂行条例》规定适用的增值税税率。根据《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部、国家税务总局、海关总署公告〔2019〕39号）规定，原适用16%税率且出口退税率为16%的出口货物，出口退税率调整至13%；原适用10%税率且出口退税率为10%的出口货物、跨境应税行为，出口退税率调整至9%。

2019年6月30日前（含2019年4月1日前），纳税人出口上述所涉货物劳务、发生上述所涉跨境应税行为，适用增值税免、退税办法的，购进时已按调整前税率征收增值税的，执行调整前的出口退税率，购进时已按调整后税率征收增值税的，执行调整后的出口退税率；适用增值税免、抵、退税办法的，执行调整前的出口退税率，在计算免、抵、退税时，适用税率低于出口退税率的，适用税率与出口退税率之差视为零参与免、抵、退税计算。

退税率的特殊规定如下：

（1）外贸企业购进按简易办法征税的出口货物、从小规模纳税人购进的出口货物，其退税率分别为按简易办法实际执行的征收率和小规模纳税人征收率。上述出口货物取得增值税专用发票的，退税率按照增值税专用发票上的税率和出口货物退税率孰低的原则确定。

（2）出口企业委托加工修理修配货物，其加工修理修配费用的退税率，为出口货物的退税率。

（3）中标机电产品、出口企业向海关报关进入特殊区域销售给特殊区域内生产企业生产耗用的列名原材料、输入特殊区域的水电气，其退税率为适用税率。如果国家调整列名原材料的退税率，列名原材料应当自调整之日起按调整后的退税率执行。

（4）适用不同退税率的货物、劳务及跨境应税行为，应分开报关、核算并申报退（免）税，未分开报关、核算或划分不清的，从低适用退税率。

四、出口退税额的计算

（一）增值税出口退（免）税的计算

1．增值税退（免）税的计税依据

出口货物劳务的增值税退（免）税的计税依据，按出口货物劳务的出口发票（外销发票）、其他普通发票或购进出口货物劳务的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书确定。

（1）生产企业出口货物劳务（进料加工复出口货物除外）增值税退（免）税的计税依据，为出口货物劳务的实际离岸价（FOB）。实际离岸价应以出口发票上的离岸价为准，但如果出口发票不能反映实际离岸价，主管税务机关有权予以核定。

（2）生产企业进料加工复出口货物增值税退（免）税的计税依据，按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的海关保税进口料件的金额后确定。

海关保税进口料件是指海关以进料加工贸易方式监管的出口企业从境外和特殊区域等进口的料件。海关保税进口料件包括出口企业从境外单位或个人购买并从海关保税仓库提取且办理海关进料加工手续的料件以及保税区外的出口企业从保税区内的企业购进并办理海关进料加工手续的进口料件。

（3）生产企业国内购进无进项税额且不计提进项税额的免税原材料加工后出口的货物的计税依据，按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的国内购进免税原材料的金额后确定。

（4）外贸企业出口货物（委托加工修理修配货物除外）增值税退（免）税的计税依据，为购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。

（5）外贸企业出口委托加工修理修配货物增值税退（免）税的计税依据，为加工修理修配费用增值税专用发票注明的金额。外贸企业应将加工修理修配使用的原材料（进料加工海关保税进口料件除外）作价销售给受托加工修理修配的生产企业，受托加工修理修配的生产企业应将原材料成本并入加工修理修配费用开具发票。

（6）出口进项税额未计算抵扣的已使用过的设备增值税退（免）税的计税依据，按下列公式确定：

退（免）税计税依据=增值税专用发票上的金额或海关进口增值税专用缴款书

注明的完税价格×已使用过的设备固定资产净值÷

已使用过的设备原值

已使用过的设备固定资产净值=已使用过的设备原值-已使用过的设备已提累计折旧

已使用过的设备是指出口企业根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

（7）免税品经营企业销售的货物增值税退（免）税的计税依据，为购进货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。

（8）中标机电产品增值税退（免）税的计税依据，生产企业为销售机电产品的普通发票注明的金额，外贸企业为购进货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。

（9）输入特殊区域的水电气增值税退（免）税的计税依据，为作为购买方的特殊区域内生产企业购进水（包括蒸汽）、电力、燃气的增值税专用发票注明的金额。

（10）出口企业将加工贸易进口料件，采取委托加工收回出口的，在申报退（免）税或申请开具“来料加工免税证明”时，如果提供的加工费发票不是由加工贸易手（账）册上注明的加工单位开具的，出口企业须向主管税务机关书面说明理由，并提供主管海关出具的书面证明。否则，属于进料加工委托加工业务的，对应的加工费不得抵扣或申报退（免）税；属于来料加工委托加工业务的，不得申请开具“来料加工免税证明”，相应的加工费不得申报免税。

增值税出口退税的计税依据如表2-12所示。

表2-12 增值税出口退税的计税依据

2．增值税免、抵、退税和免、退税的计算

（1）生产企业出口货物劳务增值税免、抵、退税，依下列公式计算：

①当期应纳税额的计算。

当期应纳税额=当期销项税额-（当期进项税额-当期不得免征和抵扣税额）

当期不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率-出口货物退税率）-当期不得免征和抵扣税额抵减额

当期不得免征和抵扣税额抵减额=当期免税购进原材料价格×（出口货物适用税率-出口货物退税率）

从会计制度看，上述免、抵、退税的计算原理更加清晰。根据企业会计制度的规定，实行免、抵、退税方法的生产企业在会计上应当增设如下增值税专栏：“出口抵减内销产品应纳税额”借方专栏、“出口退税”贷方专栏。

另外，以“进项税额转出”贷方专栏核算当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额，以“其他应收款——应收补贴款”科目核算“当期应退税额”相关会计处理为：

第一，根据当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额：

借：主营业务成本

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）

第二，根据当期免、抵税额：

借：应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）

贷：应交税费——应交增值税（出口退税）

第三，根据当期应退税额：

借：其他应收款——应收补贴款

贷：应交税费——应交增值税（出口退税）

这笔分录才是真正的退税。根据当期应退税额的计算过程可得知，退的是期末未抵扣完的留抵进项税额。由此可见，“出口退税”贷方专栏核算的是当期免、抵税额与当期应退税额之和，即税法中规定的当期免、抵、退税额（出口销售额×退税率）。

②当期免、抵、退税额的计算。

当期免、抵、退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税

率-当期免、抵、退税额抵减额

当期免、抵、退税额抵减额=当期免税购进原材料价格×出口货物退税率

③当期应退税额和免、抵税额的计算

当期期末留抵税额≤当期免、抵、退税额时，当期应退税额=当期期末留抵税额

当期免、抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额

当期期末留抵税额＞当期免、抵、退税额时，当期应退税额=当期免、抵、退税额

当期免、抵税额=0

当期期末留抵税额为当期增值税纳税申报表中“期末留抵税额”。

生产企业出口退税额的计算如表2-13所示。

表2-13 生产企业出口退税额的计算（退税当期）

【例2-29】某化工生产企业为一般纳税人，兼营内销与外销。2020年10月，该企业发生以下业务：

①国内采购原料，取得的增值税专用发票上注明的价款为100万元，准予抵扣的进项税额为13万元。

②当月进料加工免税进口料件的组成计税价格为50万元。

③内销货物的不含税价格为80万元，外销货物的销售额为120万元。该出口货物退税率为9%，上期留抵税额为2万元。

请计算该企业免、抵、退税额。

当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额=120×（13%-9%）-50×（13%-9%）

=2.8（万元）

当期应纳税额=80×13%-（13-2.8）-2=-1.8（万元）

当期免、抵、退税额=120×13%-50×13%=9.1（万元）

当期应纳税额＜0，且当期期末留抵税额＜当期免、抵、退税额

当期应退税额=当期期末留抵税额=1.8（万元）

当期免抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额=9.1-1.8=7.3（万元）

【例2-30】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为13%，退税率为11%。2020年10月，该企业有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款为200万元，外购货物准予抵扣的进项税额为26万元。上月末留抵税款为3万元，本月内销货物不含税销售额为100万元，收款113万元并存入银行，本月出口货物的销售额折合人民币200万元。计算该企业当期的免、抵、退税额。

当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额=200×（13%-11%）=4（万元）

当期应纳税额=100×13%-（26-4）-3=-12（万元）

出口货物免、抵、退税额=200×11%=22（万元）

按规定，当期末留抵税额≤当期免、抵、退税额时：

当期应退税额=当期期末留抵税额

该企业当期应退税额=12（万元）

当期免抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额

当期免抵税额=22-12=10（万元）

【例2-31】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为13%，退税率为11%。2020年7月，该企业有关经营业务为购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款为400万元，外购货物准予抵扣的进项税额为52万元。上期末留抵税款为5万元。本月内销货物不含税销售额为100万元，收款113万元并存入银行。本月出口货物的销售额折合人民币200万元。请计算该企业当期的免、抵、退税额。

当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额=200×（13%-11%）=4（万元）

当期应纳税额=100×13%-（52-4）-5=13-48-5=-40（万元）

出口货物免、抵、退税额=200×11%=22（万元）

按规定，当期期末留抵税额＞当期免、抵、退税额时：

当期应退税额=当期免、抵、退税额

该企业当期应退税额=22（万元）

当期免抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额

该企业当期免抵税额=22-22=0

7月期末留抵结转下期继续抵扣税额为18万元（40-22）。

（2）外贸企业“先征后退”的计算方法。不具有生产能力的出口企业（以下简称“外贸企业”）或其他单位出口货物劳务，免征增值税，相应的进项税额予以退还。这种方法的基本思路是直接以购进货物的进项金额依照规定的退税率计算应退税额。计算公式为：

应退税额=购进货物的进项金额×退税率

①外贸企业出口委托加工修理修配货物以外的货物：

增值税应退税额=增值税退（免）税计税依据×出口货物退税率

②外贸企业出口委托加工修理修配货物：

出口委托加工修理修配货物的增值税应退税额=

委托加工修理修配的增值税退（免）税计税依据×出口货物退税率

③小规模纳税人出口货物：

小规模纳税人出口货物应退税额=出口货物离岸价÷（1+征收率）×征收率

五、出口退税管理

（一）认定、申报和注销

（1）适用规定的增值税退（免）税、消费税退（免）税政策的出口企业或其他单位，应办理退（免）税认定。出口企业及其他单位具体认定办法及出口退（免）税具体管理办法，由国家税务总局另行制定。

（2）经过认定的出口企业及其他单位，应在规定的增值税纳税申报期内向主管税务机关申报，在正式申报出口退（免）税之前，应按现行申报办法向主管税务机关进行预申报，在主管税务机关确认申报凭证的内容与对应的管理部门电子信息无误后，方可提供规定的申报退（免）税凭证、资料及正式申报电子数据，向主管税务机关进行正式申报。

税务机关受理企业出口退（免）税预申报后，应及时审核并向企业反馈审核结果。如果审核发现申报退（免）税的凭证没有对应的管理部门电子信息或凭证的内容与电子信息不符的，企业应按下列方法处理：

①属于凭证信息录入错误的，应更正后再次进行预申报。

②属于未在“中国电子口岸出口退税子系统”中进行出口货物报关单确认操作或未按规定进行增值税专用发票认证操作的，应进行上述操作后，再次进行预申报。

③除上述原因外，企业可填写“出口企业信息查询申请表”，将缺失对应凭证管理部门电子信息或凭证的内容与电子信息不符的数据和原始凭证报送至主管税务机关，由主管税务机关协助查找相关信息。输入特殊区域的水电气，由作为购买方的特殊区域内生产企业申报退税。但是，输入特殊区域的水电气，区域内生产企业用于出租、出让厂房的，不得申报退税，进项税额转入成本。

（3）在退（免）税申报期截止之日前，如果企业出口的货物劳务及服务申报退（免）税的凭证仍没有对应管理部门电子信息，或者凭证的内容与电子信息比对仍不符，无法完成预申报的，企业应在退（免）税申报期截止之日前，向主管税务机关报送以下资料：

（1）“出口退（免）税凭证无相关电子信息申报表”及其电子数据。

（2）退（免）税申报凭证及资料。

经主管税务机关核实，企业报送的退（免）税凭证资料齐全，且“出口退（免）税凭证无相关电子信息申报表”及其电子数据与凭证内容一致的，企业退（免）税正式申报时间不受退（免）税申报期截止日的限制。未按上述规定在退（免）税申报期截止日前向主管税务机关报送退（免）税凭证资料的，企业在退（免）税申报期限截止日后不得进行退（免）税申报，应按规定进行免税申报或纳税申报。

（4）符合《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税 〔2012〕39号）第九条第（四）项规定的生产企业，其免、抵、退税申报仍按原规定执行。

（5）企业在申报铁路运输服务免、抵、退税时，属于客运的，应当提供“国际客运（含中国香港直通车）旅客、行李包裹运输清算函件明细表”；属于货运的，应当提供“中国铁路总公司国际货物运输明细表”，或者提供列明本企业清算后的国际联运运输收入的“清算资金通知清单”。

（6）出口企业从事来料加工委托加工业务的，应当在海关办结核销手续的次年5月15日前，办理来料加工出口货物免税核销手续；属于2014年及以前海关办理核销的，免税核销期限延长至2015年6月30日。未按规定办理来料加工出口货物免税核销手续或不符合办理免税核销规定的，委托方应按规定补缴增值税、消费税。

（7）以双委托方式（生产企业进口料件、出口成品均委托出口企业办理）从事的进料加工出口业务，委托方在申报免、抵、退税前，应按代理进口、出口协议以及进料加工贸易手册载明的计划进口总值和计划出口总值，向主管税务机关报送“进料加工企业计划分配率备案表”及其电子数据。

（8）出口企业不再填报“出口企业预计出口情况报告表”。

（9）2015年5月1日（含5月1日，以海关出口报关单电子信息注明的出口日期为准）以后出口的货物，出口企业申报出口退（免）税及相关业务时，免予提供纸质报关单，但申报适用启运港退税政策的货物除外。

免予提供纸质报关单后，出口企业申报办理上述货物出口退（免）税及相关业务时，原规定根据纸质报关单项目填写的申报内容，改按海关出口报关单电子信息对应项目填写，其申报的内容，视同申报海关出口报关单对应电子信息。

主管税务机关在审批免予提供纸质报关单的出口退（免）税申报时，必须在企业的申报数据与对应的海关出口货物报关单电子数据核对无误后，方可办理。

（10）出口企业或其他单位骗取国家出口退税款的，经省级以上税务机关批准可以停止其退（免）税资格。

（11）出口企业或其他单位申请注销退（免）税资格认定，如向主管税务机关声明放弃未申报或已申报但尚未办理的出口退（免）税并按规定申报免税的，视同已结清出口退税税款。

因合并、分立、改制重组等原因申请注销退（免）税资格认定的出口企业或其他单位（以下简称“注销企业”），可向主管税务机关申报“申请注销退（免）税资格认定企业未结清退（免）税确认书”，提供合并、分立、改制重组企业决议、章程、相关部门批件及承继注销企业权利和义务的企业（以下简称“承继企业”）在注销企业所在地的开户银行、账号，经主管税务机关确认无误后，可在注销企业结清出口退（免）税款前办理退（免）税资格认定注销手续。注销后，注销企业的应退税款由其主管税务机关退还至承继企业账户，如发生需要追缴多退税款的，向承继企业追缴。

（二）若干征、退（免）税规定

（1）出口企业或其他单位退（免）税认定之前的出口货物劳务，在办理退（免）税认定后，可按规定适用增值税退（免）税或免税及消费税退（免）税政策。

（2）出口企业或其他单位出口货物劳务适用免税政策的，除特殊区域内企业出口的特殊区域内货物、出口企业或其他单位视同出口的免征增值税的货物劳务外，如果未按规定申报免税，应视同内销货物和加工修理修配劳务征收增值税、消费税。

（3）开展进料加工业务的出口企业若发生未经海关批准将海关保税进口料件作价销售给其他企业加工的，应按规定征收增值税、消费税。

（4）卷烟出口企业经主管税务机关批准按国家批准的免税出口卷烟计划购进的卷烟免征增值税、消费税。

（5）发生增值税、消费税不应退税或免税但已实际退税或免税的，出口企业和其他单位应当补缴已退或已免税款。

（6）国家批准的免税品经营企业销售给免税店的进口免税货物免征增值税。

（7）出口企业或其他单位可以放弃全部适用退（免）税政策出口货物劳务的退（免）税，并选择适用增值税免税政策或征税政策。放弃适用退（免）税政策的出口企业或其他单位，应向主管税务机关报送“出口货物劳务放弃退（免）税声明”，办理备案手续。自备案次日起36个月内，其出口的适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务，适用增值税免税政策或征税政策。

（8）融资租赁出租方应当按照主管税务机关的要求办理退税认定和申报增值税退税。用于融资租赁货物退税的增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书，不得用于抵扣内销货物应纳税额。对承租期未满而发生退租的融资租赁货物，融资租赁出租方应及时主动向税务机关报告，并按照规定补缴已退税款，对融资租赁出口货物，再复进口时融资租赁出租方应按照规定向海关办理复运进境手续并提供主管税务机关出具的货物已补税或未退税证明，海关不征收进口关税和进口环节税。

（9）为支持外贸稳定增长，进一步优化出口退税服务，加快出口退税进度，创建优质便捷的退税服务体系，国家税务总局决定在全国范围内进一步推进出口退（免）税无纸化申报试点工作。在开展试点工作的地区，试点企业通过提供数字签名证书签名后的正式申报电子数据，可以办理出口退（免）税正式申报以及申请办理出口退（免）税相关证明，不再需要报送纸质申报表和纸质凭证，原规定向主管税务机关报送的纸质凭证留存备查。

第八节 税收优惠

一、增值税免税项目

（1）农业生产者销售的自产农产品。农业是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。农业生产者包括从事农业生产的单位和个人。农产品是指初级农产品，具体范围由财政部、国家税务总局确定。

（2）避孕药品和用具。

（3）古旧图书。古旧图书是指向社会收购的古书和旧书。

（4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备。

（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备。

（6）由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品。

（7）销售的自己使用过的物品。自己使用过的物品是指其他个人自己使用过的物品。

（8）托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务。托儿所、幼儿园是指经县级以上教育部门审批成立、取得办园许可证、实施0～6岁学前教育的机构，包括公办和民办的托儿所、幼儿园、学前班、幼儿班、保育院、幼儿园。

公办托儿所、幼儿园免征增值税的收入是指在省级财政部门和价格主管部门审核报省级人民政府批准的收费标准以内收取的教育费、保育费。

民办托儿所、幼儿园免征增值税的收入是指在报经当地有关部门备案并公示的收费标准范围内收取的教育费、保育费。

超过规定收费标准的收费，以开办实验班、特色班和兴趣班等为由另外收取的费用以及与幼儿入园挂钩的赞助费、支教费等超过规定范围的收入，不属于免征增值税的收入。

（9）养老机构提供的养老服务。养老机构是指依照民政部《养老机构设立许可办法》（民政部令第48号）设立并依法办理登记的为老年人提供集中居住和照料服务的各类养老机构。养老服务是指上述养老机构按照民政部《养老机构管理办法》（民政部令第49号）的规定，为收住的老年人提供的生活照料、康复护理、精神慰藉、文化娱乐等服务。

（10）残疾人福利机构提供的育养服务。

（11）婚姻介绍服务。

（12）殡葬服务。殡葬服务是指收费标准由各地价格主管部门会同有关部门核定，或者实行政府指导价管理的遗体接运（含抬尸、消毒）、遗体整容、遗体防腐、存放（含冷藏）、火化、骨灰寄存、吊唁设施设备租赁、墓穴租赁及管理等服务。

（13）残疾人员本人为社会提供的服务。

（14）医疗机构提供的医疗服务。医疗机构是指依据国务院《医疗机构管理条例》（国务院令第149号）及卫生部《医疗机构管理条例实施细则》（卫生部令第35号）的规定，经登记取得“医疗机构执业许可证”的机构以及军队、武警部队各级各类医疗机构。其具体包括各级各类医院、门诊部（所）、社区卫生服务中心（站）、急救中心（站）、城乡卫生院、护理院（所）、疗养院、临床检验中心，各级政府及有关部门举办的卫生防疫站（疾病控制中心）、各种专科疾病防治站（所），各级政府举办的妇幼保健所（站）、母婴保健机构、儿童保健机构，各级政府举办的血站（血液中心）等医疗机构。

医疗服务是指医疗机构按照不高于地（市）级以上价格主管部门会同同级卫生主管部门及其他相关部门制定的医疗服务指导价格（包括政府指导价和按照规定由供需双方协商确定的价格等）为就医者提供“全国医疗服务价格项目规范”所列的各项服务以及医疗机构向社会提供卫生防疫、卫生检疫的服务。

（15）从事学历教育的学校提供的教育服务。学历教育是指受教育者经过国家教育考试或国家规定的其他入学方式，进入国家有关部门批准的学校或其他教育机构学习，获得国家承认的学历证书的教育形式。其具体包括：

①初等教育：普通小学、成人小学。

②初级中等教育：普通初中、职业初中、成人初中。

③高级中等教育：普通高中、成人高中和中等职业学校（包括普通中专、成人中专、职业高中、技工学校）。

④高等教育：普通本专科、成人本专科、网络本专科、研究生（博士、硕士）、高等教育自学考试、高等教育学历文凭考试。

从事学历教育的学校是指：

①普通学校。

②经地（市）级以上人民政府或同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。

③经省级及以上人力资源和社会保障行政部门批准成立的技工学校、高级技工学校。

④经省级人民政府批准成立的技师学院。

上述学校均包括符合规定的从事学历教育的民办学校，但不包括职业培训机构等国家不承认学历的教育机构。

提供教育服务免征增值税的收入是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育服务取得的收入。其具体包括经有关部门审核批准并按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、考试报名费收入以及学校食堂提供餐饮服务取得的伙食费收入。除此之外的收入，包括学校以各种名义收取的赞助费、择校费等，不属于免征增值税的范围。

学校食堂是指依照《学校食堂与学生集体用餐卫生管理规定》（教育部令第14号）管理的学校食堂。

（16）学生勤工俭学提供的服务。

（17）农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。

农业机耕是指在农业、林业、牧业中使用农业机械进行耕作（包括耕耘、种植、收割、脱粒、植物保护等）的业务。排灌是指对农田进行灌溉或排涝的业务。病虫害防治是指从事农业、林业、牧业、渔业的病虫害测报和防治的业务。农牧保险是指为种植业、养殖业、牧业种植和饲养的动植物提供保险的业务。相关技术培训是指与农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护业务相关以及为使农民获得农牧保险知识的技术培训业务。家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治业务的免税范围包括与该项服务有关的提供药品和医疗用具的业务。

（18）纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆在自己的场所提供文化体育服务取得的第一道门票收入。

（19）寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入。

（20）行政单位之外的其他单位收取的符合《营业税改征增值税试点实施办法》第十条规定条件的政府性基金和行政事业性收费。

（21）个人转让著作权。

（22）个人销售自建自用住房。

（23）台湾航运公司、航空公司从事海峡两岸海上直航、空中直航业务在大陆取得的运输收入。

台湾航运公司是指取得交通运输部颁发的“台湾海峡两岸间水路运输许可证”且该许可证上注明的公司登记地址在台湾的航运公司。

台湾航空公司是指取得中国民用航空局颁发的“经营许可”或依据《海峡两岸空运协议》和《海峡两岸空运补充协议》规定，批准经营两岸旅客、货物和邮件不定期（包机）运输业务，且公司登记地址在台湾的航空公司。

（24）纳税人提供的直接或间接国际货物运输代理服务。

①纳税人提供直接或间接国际货物运输代理服务，向委托方收取的全部国际货物运输代理服务收入以及向国际运输承运人支付的国际运输费用，必须通过金融机构进行结算。

②纳税人为大陆与香港、澳门、台湾地区之间的货物运输提供的货物运输代理服务参照国际货物运输代理服务有关规定执行。

③委托方索取发票的，纳税人应当就国际货物运输代理服务收入向委托方全额开具增值税普通发票。

（25）以下利息收入：

①2016年12月31日前，金融机构向农户小额贷款。

2017年12月1日至2019年12月31日，对金融机构向农户、小型企业、微型企业以及个体工商户发放小额贷款取得的利息收入，免征增值税。金融机构应将相关免税证明材料留存备查，单独核算符合免税条件的小额贷款利息收入，按现行规定向主管税务机关办理纳税申报；未单独核算的，不得免征增值税。

小额贷款是指单笔且该农户贷款余额总额在10万元（含本数）以下的贷款。

农户是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户。位于乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户；有本地户口但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。

小型企业、微型企业是指符合《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号）的小型企业和微型企业。其中，资产总额和从业人员指标均以贷款发放时的实际状态确定；营业收入指标以贷款发放前12个自然月的累计数确定，不满12个自然月的，按照以下公式计算：

营业收入（年）=企业实际存续期间营业收入÷企业实际存续月数×12

小额贷款是指单户授信小于100万元（含本数）的农户、小型企业、微型企业或个体工商户贷款。没有授信额度的是指单户贷款合同金额且贷款余额在100万元（含本数）以下的贷款。

②国家助学贷款。

③国债、地方政府债。

④中国人民银行对金融机构的贷款。

⑤住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放的个人住房贷款。

⑥外汇管理部门在从事国家外汇储备经营过程中，委托金融机构发放的外汇贷款。

⑦统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或支付的债券票面利率水平，向企业集团或集团内下属单位收取的利息。

统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。

统借统还业务是指企业集团或企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位，下同），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务；企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。

（26）被撤销金融机构以货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等财产清偿债务。

被撤销金融机构是指经中国人民银行、银保监会依法决定撤销的金融机构及其分设于各地的分支机构，包括被依法撤销的商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司、城市信用社和农村信用社。除另有规定外，被撤销金融机构所属、附属企业，不享受被撤销金融机构增值税免税政策。

（27）保险公司开办的一年期以上人身保险产品取得的保费收入。

一年期以上人身保险是指保险期间为一年期及以上返还本利的人寿保险、养老年金保险以及保险期间为一年期及以上的健康保险。

人寿保险是指以人的寿命为保险标的的人身保险。

养老年金保险是指以养老保障为目的，以被保险人生存为给付保险金条件，并按约定的时间间隔分期给付生存保险金的人身保险。养老年金保险应当同时符合下列条件：

①保险合同约定给付被保险人生存保险金的年龄不得小于国家规定的退休年龄。

②相邻两次给付的时间间隔不得超过一年。

健康保险是指以因健康原因导致损失为给付保险金条件的人身保险。

上述免税政策实行备案管理，具体备案管理办法按照《国家税务总局关于一年期以上返还性人身保险产品免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第65号）规定执行。

（28）再保险服务。

①境内保险公司向境外保险公司提供的完全在境外消费的再保险服务，免征增值税。

②试点纳税人提供再保险服务（境内保险公司向境外保险公司提供的再保险服务除外），实行与原保险服务一致的增值税政策。再保险合同对应多个原保险合同的，所有原保险合同均适用免征增值税政策时，该再保险合同适用免征增值税政策；否则，该再保险合同应按规定缴纳增值税。

原保险服务是指保险分出方与投保人之间直接签署保险合同而建立保险关系的业务活动。

（29）下列金融商品转让收入：

①合格境外投资者（QFII）委托境内公司在我国从事证券买卖业务。

②香港市场投资者（包括单位和个人）通过“沪港通”买卖上海证券交易所上市A股。

③对香港市场投资者（包括单位和个人）通过基金互认买卖内地基金份额。

④证券投资基金（包括封闭式证券投资基金、开放式证券投资基金）管理人运用基金买卖股票、债券。

⑤个人从事金融商品转让业务。

（30）金融同业往来利息收入。

①金融机构与中国人民银行所发生的资金往来业务，包括中国人民银行对一般金融机构贷款以及中国人民银行对商业银行的再贴现等。

②银行联行往来业务。同一银行系统内部不同行、处之间所发生的资金账务往来业务。

③金融机构间的资金往来业务，即经中国人民银行批准，进入全国银行间同业拆借市场的金融机构之间通过全国统一的同业拆借网络进行的短期（一年以下含一年）无担保资金融通行为。

④金融机构之间开展的转贴现业务。

《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税 〔2017〕58号）规定，2018年1月1日起，金融机构开展贴现、转贴现业务，以其实际持有票据期间取得的利息收入作为贷款服务销售额计算缴纳增值税。此前贴现机构已就贴现利息收入全额缴纳增值税的票据，转贴现机构转贴现利息收入继续免征增值税。

金融机构是指银行，包括中国人民银行、商业银行、政策性银行；信用合作社；证券公司；金融租赁公司、证券基金管理公司、财务公司、信托投资公司、证券投资基金；保险公司；其他经中国人民银行、银保监会、证监会批准成立且经营金融保险业务的机构等。

⑤除上述情况外，下列情况也属于同业往来利息收入：

第一，同业存款。同业存款是指金融机构之间开展的同业资金存入与存出业务，其中资金存入方仅为具有吸收存款资格的金融机构。

第二，同业借款。同业借款是指法律法规赋予此项业务范围的金融机构开展的同业资金借出和借入业务。法律法规赋予此项业务范围的金融机构主要是指农村信用社之间以及在金融机构营业执照列示的业务范围中有反映为“向金融机构借款”业务的金融机构。

第三，同业代付。同业代付是指商业银行（受托方）接受金融机构（委托方）的委托向企业客户付款，委托方在约定还款日偿还代付款项本息的资金融通行为。

第四，买断式买入返售金融商品。买断式买入返售金融商品是指金融商品持有人（正回购方）将债券等金融商品卖给债券购买方（逆回购方）的同时，交易双方约定在未来某一日期，正回购方再以约定价格从逆回购方买回相等数量同种债券等金融商品的交易行为。

第五，持有金融债券。金融债券是指依法在中华人民共和国境内设立的金融机构法人在全国银行间和交易所债券市场发行的、按约定还本付息的有价证券。

第六，同业存单。同业存单是指银行业存款类金融机构法人在全国银行间市场上发行的记账式定期存款凭证。

（31）同时符合下列条件的担保机构从事中小企业信用担保或再担保业务取得的收入（不含信用评级、咨询、培训等收入）3年内免征增值税：

①已取得监管部门颁发的融资性担保机构经营许可证，依法登记注册为企（事）业法人，实收资本超过2 000万元。

②平均年担保费率不超过银行同期贷款基准利率的50%。平均年担保费率=本期担保费收入÷（期初担保余额+本期增加担保金额）×100%。

③连续合规经营2年以上，资金主要用于担保业务，具备健全的内部管理制度和为中小企业提供担保的能力，经营业绩突出，对受保项目具有完善的事前评估、事中监控、事后追偿与处置机制。

④为中小企业提供的累计担保贷款额占其两年累计担保业务总额的80%以上，单笔800万元以下的累计担保贷款额占其累计担保业务总额的50%以上。

⑤对单个受保企业提供的担保余额不超过担保机构实收资本总额的10%，且平均单笔担保责任金额最多不超过3 000万元。

⑥担保责任余额不低于其净资产的3倍，且代偿率不超过2%。

担保机构免征增值税政策采取备案管理方式。符合条件的担保机构应到所在地县（市）主管税务机关和同级中小企业管理部门履行规定的备案手续，自完成备案手续之日起，享受3年免征增值税政策。3年免税期满后，符合条件的担保机构可按规定程序办理备案手续后继续享受该项政策。

具体备案管理办法按照《国家税务总局关于中小企业信用担保机构免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第69号）规定执行，其中税务机关的备案管理部门统一调整为县（市）级税务局。

（32）国家商品储备管理单位及其直属企业承担商品储备任务，从中央或地方财政取得的利息补贴收入和价差补贴收入。

国家商品储备管理单位及其直属企业是指接受中央、省、市、县四级政府有关部门（或政府指定管理单位）委托，承担粮（含大豆）、食用油、棉、糖、肉、盐（限于中央储备）等6种商品储备任务，并按有关政策收储、销售上述6种储备商品，取得财政储备经费或补贴的商品储备企业。利息补贴收入是指国家商品储备管理单位及其直属企业因承担上述商品储备任务从金融机构贷款，并从中央或地方财政取得的用于偿还贷款利息的贴息收入。价差补贴收入包括销售价差补贴收入和轮换价差补贴收入。销售价差补贴收入是指按照中央或地方政府指令销售上述储备商品时，由于销售收入小于库存成本而从中央或地方财政获得的全额价差补贴收入。轮换价差补贴收入是指根据要求定期组织政策性储备商品轮换而从中央或地方财政取得的商品新陈品质价差补贴收入。

（33）纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

①技术转让、技术开发是指“销售服务、无形资产、不动产注释”中“转让技术”“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

与技术转让、技术开发相关的技术咨询、技术服务是指转让方（或受托方）根据技术转让或开发合同的规定，为帮助受让方（或委托方）掌握所转让（或委托开发）的技术，而提供的技术咨询、技术服务业务，且这部分技术咨询、技术服务的价款与技术转让或技术开发的价款应当在同一张发票上开具。

②备案程序。试点纳税人申请免征增值税时，须持技术转让、开发的书面合同，到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

（34）同时符合下列条件的合同能源管理服务：

①节能服务公司实施合同能源管理项目相关技术，应当符合国家质量监督检验检疫总局和国家标准化管理委员会发布的《合同能源管理技术通则》（GB/T24915-2010）规定的技术要求。

②节能服务公司与用能企业签订节能效益分享型合同，其合同格式和内容，符合《中华人民共和国合同法》和《合同能源管理技术通则》（GB/T24915-2010）等规定。

（35）2017年12月31日前，科普单位的门票收入以及县级及以上党政部门和科协开展科普活动的门票收入。

科普单位是指科技馆、自然博物馆，对公众开放的天文馆（站、台）、气象台（站）、地震台（站）以及高等院校、科研机构对公众开放的科普基地。

科普活动是指利用各种传媒以浅显的、让公众易于理解、接受和参与的方式，向普通大众介绍自然科学和社会科学知识，推广科学技术的应用，倡导科学方法，传播科学思想，弘扬科学精神的活动。

（36）政府举办的职业学校设立的主要为在校学生提供实习场所，并由学校出资自办，由学校负责经营管理，经营收入归学校所有的企业，从事“销售服务、无形资产、不动产注释”中“现代服务”（不含融资租赁服务、广告服务和其他现代服务）、“生活服务”（不含文化体育服务、其他生活服务和桑拿、氧吧）业务活动取得的收入。

（37）家政服务企业由员工制家政服务员提供家政服务取得的收入。

家政服务企业是指在企业营业执照的规定经营范围中包括家政服务内容的企业。

员工制家政服务员是指同时符合下列3个条件的家政服务员：

①依法与家政服务企业签订半年及半年以上的劳动合同或服务协议，且在该企业实际上岗工作。

②家政服务企业为其按月足额缴纳了企业所在地人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险等社会保险。对已享受新型农村养老保险和新型农村合作医疗等社会保险或下岗职工原单位继续为其缴纳社会保险的家政服务员，如果本人书面提出不再缴纳企业所在地人民政府根据国家政策规定的相应的社会保险，并出具其所在乡镇或原单位开具的已缴纳相关保险的证明，可视同家政服务企业已为其按月足额缴纳了相应的社会保险。

③家政服务企业通过金融机构向其实际支付不低于企业所在地适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

（38）福利彩票、体育彩票的发行收入。

（39）军队空余房产租赁收入。

（40）为了配合国家住房制度改革，企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房取得的收入。

（41）将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。

纳税人采取转包、出租、互换、转让、入股等方式将承包地流转给农业生产者用于农业生产，免征增值税。

（42）涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。

家庭财产分割包括下列情形：离婚财产分割；无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；无偿赠与对其承担直接抚养或赡养义务的抚养人或赡养人；房屋产权所有人死亡，法定继承人、遗嘱继承人或受遗赠人依法取得房屋产权。

（43）土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。

（44）县级以上地方人民政府或自然资源行政主管部门出让、转让或收回自然资源使用权（不含土地使用权）。

（45）随军家属就业。

①为安置随军家属就业而新开办的企业，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

享受税收优惠政策的企业，随军家属必须占企业总人数的60%（含）以上，并有军（含）以上政治和后勤机关出具的证明。

②从事个体经营的随军家属，自办理税务登记事项之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

随军家属必须有师以上政治机关出具的可以表明其身份的证明。

按照上述规定，每一名随军家属可以享受一次免税政策。

（46）军队转业干部就业。

①从事个体经营的军队转业干部，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

②为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，凡安置自主择业的军队转业干部占企业总人数60%（含）以上的，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

享受上述优惠政策的自主择业的军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。

（47）各党派、共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联收取党费、团费、会费以及政府间国际组织收取会费，属于非经营活动，不征收增值税。

（48）青藏铁路公司提供的铁路运输服务免征增值税。

（49）中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供的邮政普遍服务和邮政特殊服务免征增值税。

（50）自2016年1月1日起，中国邮政集团公司及其所属邮政企业为金融机构代办金融保险业务取得的代理收入，在“营改增”试点期间免征增值税。

（51）中国信达资产管理股份有限公司、中国华融资产管理股份有限公司、中国长城资产管理公司和中国东方资产管理公司及各自经批准分设于各地的分支机构（以下简称“资产公司”），在收购、承接和处置剩余政策性剥离不良资产和改制银行剥离不良资产过程中开展的以下业务，免征增值税：

①接受相关国有银行的不良债权，借款方以货物、不动产、无形资产、有价证券和票据等抵充贷款本息的，资产公司销售、转让该货物、不动产、无形资产、有价证券、票据以及利用该货物、不动产从事的融资租赁业务。

②接受相关国有银行的不良债权取得的利息。

③资产公司所属的投资咨询类公司，为本公司收购、承接、处置不良资产而提供的资产、项目评估和审计服务。

中国长城资产管理公司和中国东方资产管理公司如经国务院批准改制后，继承其权利、义务的主体及其分支机构处置剩余政策性剥离不良资产和改制银行剥离不良资产，比照上述政策执行。

上述政策性剥离不良资产是指资产公司按照国务院规定的范围和额度，以账面价值进行收购的相关国有银行的不良资产。

上述改制银行剥离不良资产是指资产公司按照《中国银行和中国建设银行改制过程中可疑类贷款处置管理办法》（财金 〔2004〕53号）、《中国工商银行改制过程中可疑类贷款处置管理办法》（银发 〔2005〕148号）的规定及中国交通银行股份制改造时国务院确定的不良资产的范围和额度收购的不良资产。

上述处置不良资产是指资产公司按照有关法律、行政法规，为使不良资产的价值得到实现而采取的债权转移的措施，具体包括运用出售、置换、资产重组、债转股、证券化等方法对贷款及其抵押品进行处置。

资产公司（含中国长城资产管理公司和中国东方资产管理公司如经国务院批准改制后继承其权利、义务的主体）除收购、承接、处置规定的政策性剥离不良资产和改制银行剥离不良资产业务外，从事其他经营业务应一律依法纳税。

除另有规定外，资产公司所属、附属企业，不得享受资产公司免征增值税的政策。

（52）全国社会保障基金理事会、全国社会保障基金投资管理人运用全国社会保障基金买卖证券投资基金、股票、债券取得的金融商品转让收入，免征增值税。

（53）对下列国际航运保险业务免征增值税：

①注册在上海、天津的保险企业从事国际航运保险业务。

②注册在深圳的保险企业向注册在前海深港现代服务业合作区的企业提供国际航运保险业务。

③注册在平潭的保险企业向注册在平潭的企业提供国际航运保险业务。

（54）免征蔬菜流通环节增值税。经国务院批准，自2012年1月1日起，免征蔬菜流通环节增值税。

①对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。

蔬菜是指可作副食的草本、木本植物，包括各种蔬菜、菌类植物和少数可作副食的木本植物。蔬菜的主要品种参照《蔬菜主要品种目录》执行。

经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于所述蔬菜的范围。

各种蔬菜罐头不属于所述蔬菜的范围。蔬菜罐头是指蔬菜经处理、装罐、密封杀菌或无菌包装而制成的食品。

②纳税人既销售蔬菜又销售其他增值税应税货物的，应分别核算蔬菜和其他增值税应税货物的销售额；未分别核算的，不得享受蔬菜增值税免税政策。

（55）粕类产品征免增值税问题。豆粕属于征收增值税的饲料产品，除豆粕以外的其他粕类饲料产品，均免征增值税。

（56）制种行业免征增值税政策。制种企业在下列生产经营模式下生产销售种子，属于农业生产者销售自产农业产品，应根据《增值税暂行条例》有关规定免征增值税。

①制种企业利用自有土地或承租土地，雇用农户或雇工进行种子繁育，再经烘干、脱粒、风筛等深加工后销售种子。

②制种企业提供亲本种子委托农户繁育并从农户手中收回，再经烘干、脱粒、风筛等深加工后销售种子。

（57）有机肥产品免征增值税政策。自2008年6月1日起，纳税人生产、销售、批发、零售有机肥产品免征增值税。

享受免税政策的有机肥产品是指有机肥料、有机-无机复混肥料和生物有机肥。其产品执行标准为有机肥料NY525-2012，有机-无机复混肥料GB18877-2009，生物有机肥NY884-2012。其他不符合上述标准的产品，不属于《财政部 国家税务总局关于有机肥产品免征增值税的通知》（财税 〔2008〕56号）规定的有机肥产品，应按照现行规定征收增值税。

享受免税政策的纳税人应按照规定，单独核算有机肥产品的销售额的，不得免税。纳税人销售免税的有机肥产品，应按规定开具普通发票，不得开具增值税专用发票。纳税人申请免征增值税，应向主管税务机关提供相关的资料，凡不能提供的，一律不得免税。

（58）按债转股企业与金融资产管理公司签订的债转股协议，债转股原企业将货物资产作为投资提供给债转股新公司的，免征增值税。

（59）小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过15万元（以1个季度为1个纳税期的、季度销售额未超过45万元，下同）的，免征增值税。

自2021年5月1日起，以1个季度为纳税期限的增值税小规模纳税人，因在季度中间成立或注销而导致当期实际经营期不足1个季度，当期销售额未超过45万元的，免征增值税。

小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过15万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过15万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。

适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受上述规定的免征增值税政策。

“增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）”中的“免税销售额”相关栏次，填写差额后的销售额。

（60）境内的单位和个人销售规定的服务和无形资产免征增值税，但财政部和国家税务总局规定适用增值税零税率的除外。

（61）2016年1月1日至2018年供暖期结束，对供热企业向居民个人（以下统称居民）供热而取得的采暖费收入免征增值税。

向居民供热而取得的采暖费收入包括供热企业直接向居民收取的、通过其他单位向居民收取的和由单位代居民缴纳的采暖费。

免征增值税的采暖费收入，应当按照《增值税暂行条例》第十六条的规定单独核算。通过热力产品经营企业向居民供热的热力产品生产企业，应当根据热力产品经营企业实际从居民取得的采暖费收入占该经营企业采暖费总收入的比例确定免税收入比例。

供暖期是指当年下半年供暖开始至次年上半年供暖结束的期间。

（62）2016年1月1日至2018年12月31日，国产抗艾滋病病毒药品免征生产环节和流通环节增值税。

抗艾滋病病毒药品的生产企业与流通企业应分别核算免税药品和其他货物的销售额；未分别核算的，不得享受增值税免税政策。

增值税免税优惠如表2-14所示。

表2-14 增值税免税优惠

二、增值税即征即退项目

（1）一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

（2）经中国人民银行、银保监会或商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务和有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务和融资性售后回租业务的试点纳税人中的一般纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述规定执行；2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照上述规定执行；2016年8月1日后开展的有形动产融资租赁业务和有形动产融资性售后回租业务不得按照上述规定执行。

（3）增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按13%的税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。

增值税一般纳税人将进口软件产品进行本地化改造后对外销售，其销售的软件产品可享受上述规定的增值税即征即退政策。本地化改造是指对进口软件产品进行重新设计、改进、转换等，单纯对进口软件产品进行汉字化处理不包括在内。

（4）以上所称增值税实际税负是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

（5）纳税人享受安置残疾人增值税即征即退优惠政策。

①纳税人是指安置残疾人的单位和个体工商户。

②纳税人本期应退增值税额按以下公式计算：

本期应退增值税额=本期所含月份每月应退增值税额之和

月应退增值税额=纳税人本月安置残疾人员人数×本月月最低工资标准的4倍

月最低工资标准是指纳税人所在区、县（含县级市、旗）适用的经省（含自治区、直辖市、计划单列市）人民政府批准的月最低工资标准。

纳税人新安置的残疾人从签订劳动合同并缴纳社会保险的次月起计算人数，其他职工从录用的次月起计算人数；安置的残疾人和其他职工减少的，从减少当月起计算人数。

（6）增值税的退还。纳税人本期已缴增值税额小于本期应退税额不足退还的，可在本年度内以前纳税期已缴增值税额扣除已退增值税额的余额中退还，仍不足退还的可结转本年度内以后纳税期退还。年度已缴增值税额小于或等于年度应退税额的，退税额为年度已缴增值税额；年度已缴增值税额大于年度应退税额的，退税额为年度应退税额。年度已缴增值税额不足退还的，不得结转以后年度退还。

三、增值税扣减税额项目

（一）退役士兵创业就业

（1）对自主就业退役士兵从事个体经营的，在3年内按每户每年8 000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。纳税人的实际经营期不足一年的，应当以实际月份换算其减免税限额。换算公式为：减免税限额=年度减免税限额÷12×实际经营月数。

纳税人在享受税收优惠政策的当月，持“中国人民解放军义务兵退出现役证”或“中国人民解放军士官退出现役证”以及税务机关要求的相关材料向主管税务机关备案。

（2）对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用自主就业退役士兵，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4 000元，最高可上浮50%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

此外所称服务型企业是指从事“销售服务、无形资产、不动产注释”中“不动产租赁服务”“商务辅助服务”（不含货物运输代理和代理报关服务）和“生活服务”（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第251号）登记成立的民办非企业单位。

纳税人按企业招用人数和签订的劳动合同时间核定企业减免税总额，在核定减免税总额内每月依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。纳税人实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定减免税总额的，以实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加为限；实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加大于核定减免税总额的，以核定减免税总额为限。

纳税年度终了，如果企业实际减免的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定的减免税总额，企业在企业所得税汇算清缴时扣减企业所得税。当年扣减不足的，不再结转以后年度扣减。计算公式为：

企业减免税总额=∑每名自主就业退役士兵本年度在本企业工作月份÷

12×定额标准

企业自招用自主就业退役士兵的次月起享受税收优惠政策，并于享受税收优惠政策的当月，持下列材料向主管税务机关备案：

①新招用自主就业退役士兵的“中国人民解放军义务兵退出现役证”或“中国人民解放军士官退出现役证”。

②企业与新招用自主就业退役士兵签订的劳动合同（副本），企业为职工缴纳的社会保险费记录。

③自主就业退役士兵本年度在企业工作时间表。

④主管税务机关要求的其他相关材料。

（3）上述所称自主就业退役士兵是指依照《退役士兵安置条例》（国务院、中央军委令第608号）的规定退出现役并按自主就业方式安置的退役士兵。

（4）上述税收优惠政策的执行期限为2016年5月1日至2019年12月31日。税收优惠政策按照备案减免税管理，纳税人应向主管税务机关备案。税收优惠政策在2019年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

对《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件3第三条第（一）项政策，纳税人在2016年12月31日未享受满3年的，可按现行政策继续享受至3年期满为止。

（5）如果企业招用的自主就业退役士兵既适用规定的税收优惠政策，又适用其他扶持就业的专项税收优惠政策，企业可选择适用最优惠的政策，但不能重复享受。

（二）重点群体创业就业

（1）对持“就业创业证”（注明“自主创业税收政策”或“毕业年度内自主创业税收政策”）或“就业失业登记证”（注明“自主创业税收政策”或附“高校毕业生自主创业证”）的人员从事个体经营的，在3年内按每户每年8 000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。

上述人员是指：

①在人力资源和社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上的人员。

②零就业家庭、享受城市居民最低生活保障家庭劳动年龄内的登记失业人员。

③毕业年度内高校毕业生。高校毕业生是指实施高等学历教育的普通高等学校、成人高等学校毕业的学生。毕业年度是指毕业所在自然年，即1月1日至12月31日。

（2）对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用在人力资源和社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上且持“就业创业证”或“就业失业登记证”（注明“企业吸纳税收政策”）的人员，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4 000元，最高可上浮30%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

按上述标准计算的税收扣减额应在企业当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税税额中扣减，当年扣减不足的，不得结转下年使用。

此处所称服务型企业是指从事“销售服务、无形资产、不动产注释”中“不动产租赁服务”“商务辅助服务”（不含货物运输代理和代理报关服务）和“生活服务”（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第251号）登记成立的民办非企业单位。

（3）享受上述优惠政策的人员按以下规定申领“就业创业证”：

①按照《就业服务与就业管理规定》（人力资源和社会保障部令第24号）第六十三条的规定，在法定劳动年龄内，有劳动能力，有就业要求，处于无业状态的城镇常住人员，在公共就业服务机构进行失业登记，申领“就业创业证”。对其中的零就业家庭、城市低保家庭的登记失业人员，公共就业服务机构应在其“就业创业证”上予以注明。

②毕业年度内高校毕业生在校期间凭学生证向公共就业服务机构按规定申领“就业创业证”，或者委托所在高校就业指导中心向公共就业服务机构按规定代为其申领“就业创业证”；毕业年度内高校毕业生离校后直接向公共就业服务机构按规定申领“就业创业证”。

③上述人员申领相关凭证后，由就业和创业地人力资源和社会保障部门对人员范围、就业失业状态、已享受政策情况进行核实，在“就业创业证”上注明“自主创业税收政策”“毕业年度内自主创业税收政策”或“企业吸纳税收政策”字样，同时符合自主创业和企业吸纳税收政策条件的，可同时加注。主管税务机关在“就业创业证”上加盖戳记，注明减免税所属时间。

（4）以上规定的执行期限为2016年5月1日至2019年12月31日。规定的税收优惠政策按照备案减免税管理，纳税人应向主管税务机关备案。税收优惠政策在2019年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

对《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）文件附件3第三条第（二）项政策，纳税人在2016年12月31日未享受满3年的，可按现行政策继续享受至3年期满为止。

（5）以上所述人员不得重复享受税收优惠政策，以前年度已享受扶持就业的专项税收优惠政策的人员不得再享受规定的税收优惠政策。如果企业的就业人员既适用以上规定的税收优惠政策，又适用其他扶持就业的专项税收优惠政策，企业可选择适用最优惠的政策，但不能重复享受。

四、增值税其他税收优惠

（1）金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

上述所称金融企业是指银行（包括国有、集体、股份制、合资、外资银行以及其他所有制形式的银行）、城市信用社、农村信用社、信托投资公司、财务公司。

（2）个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。

个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。

个人销售住房的增值税优惠政策如表2-15所示。

表2-15 个人销售住房的增值税优惠政策

办理免税的具体程序、购买房屋的时间、开具发票、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发 〔2005〕26号）、《国家税务总局 财政部 建设部关于加强房地产税收管理的通知》（国税发 〔2005〕89号）和《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》（国税发 〔2005〕172号）的有关规定执行。

（3）资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策。纳税人销售自产的综合利用产品和提供资源综合利用劳务，可享受增值税即征即退政策。《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》中将资源综合利用类别分为“共、伴生矿产资源”“废渣、废水（液）、废气”“再生资源”“农林剩余物及其他”“资源综合利用劳务”五大类。每一类下列举了具体的综合利用的资源名称、综合利用产品和劳务名称、技术标准和相关条件、退税比例。退税比例有30%、50%、70%和100%四个档次。

纳税人从事优惠目录所列的资源综合利用项目，享受规定的增值税即征即退政策时，应同时符合一些条件，如应属于增值税一般纳税人，销售综合利用产品和劳务不属于国家发展和改革委员会发布的《产业结构调整指导目录》中的禁止、限制类项目等。

（4）2014年3月1日起，对外购用于生产乙烯、芳烃类化工产品（以下简称“特定化工产品”）的石脑油、燃料油（以下简称“2类油品”），且使用2类油品生产特定化工产品的产量占本企业用石脑油、燃料油生产各类产品总量50%（含）以上的企业，其外购2类油品的价格中消费税部分对应的增值税额，予以退还。

予以退还的增值税额=已缴纳消费税的2类油品数量×2类油品消费税单位税额×17%

对符合上述规定条件的企业，在2014年2月28日前形成的增值税期末留抵税额，可在不超过其购进2类油品的价格中消费税部分对应的增值税额的规模下，申请一次性退还。

2类油品的价格中消费税部分对应的增值税额，根据国家对2类油品开征消费税以来企业购进的已缴纳消费税的2类油品数量和消费税单位税额计算。

增值税期末留抵税额，根据主管税务机关认可的增值税纳税申报表的金额计算。

（5）研发机构采购设备增值税政策。为了鼓励科学研究和技术开发，促进科技进步，经国务院批准，继续对内资研发机构和外资研发中心采购国产设备全额退还增值税。有关事项如下：

①适用采购国产设备全额退还增值税政策的内资研发机构和外资研发中心包括：第一，科技部会同财政部、海关总署和国家税务总局核定的科技体制改革过程中转制为企业和进入企业的主要从事科学研究和技术开发工作的机构。

第二，国家发展和改革委员会同财政部、海关总署和国家税务总局核定的国家工程研究中心。

第三，国家发展和改革委员会同财政部、海关总署、国家税务总局和科技部核定的企业技术中心。

第四，科技部会同财政部、海关总署和国家税务总局核定的国家重点实验室和国家工程技术研究中心。

第五，国务院部门、直属机构和省、自治区、直辖市、计划单列市所属专门从事科学研究工作的各类科研院所。

第六，国家承认学历的实施专科及以上高等学历教育的高等学校。

第七，符合规定的外资研发中心。

第八，财政部会同国务院有关部门核定的其他科学研究机构、技术开发机构和学校。

②外资研发中心，根据其设立时间，应分别满足下列条件：

第一，2009年9月30日及其之前设立的外资研发中心，应同时满足下列条件：

一是研发费用标准。外资研发中心作为独立法人的，投资总额不低于500万美元。投资总额是指外商投资企业批准证书或设立、变更备案回执所载明的金额。作为公司内设部门或分公司的非独立法人的，其研发总投入不低于500万美元。研发总投入是指外商投资企业专门为设立和建设本研发中心而投入的资产，包括即将投入并签订购置合同的资产（应提交已采购资产清单和即将采购资产的合同清单）。企业研发经费年支出额不低于1 000万元。研发经费年支出额是指近两个会计年度研发经费年均支出额；不足两个完整会计年度的，可按外资研发中心设立以来任意连续12个月的实际研发经费支出额计算；现金与实物资产投入应不低于60%。

二是专职研究与试验发展人员不低于90人。专职研究与试验发展人员是指企业科技活动人员中专职从事基础研究、应用研究和试验发展三类项目活动的人员，包括直接参加上述三类项目活动的人员以及相关专职科技管理人员和为项目提供资料文献、材料供应、设备的直接服务人员，上述人员须与外资研发中心或其所在外商投资企业签订1年以上劳动合同，以外资研发中心提交申请的前1日人数为准。

三是设立以来累计购置的设备原值不低于1 000万元。设备是指为科学研究、教学和科技开发提供必要条件的实验设备、装置和器械。计算累计购置的设备原值应将进口设备和采购国产设备的原值一并计入包括已签订购置合同并于当年内交货的设备（应提交购置合同清单及交货期限），上述设备应属于《科技开发、科学研究和教学设备清单》所列设备。对执行中国产设备范围存在异议的，由主管税务机关逐级上报国家税务总局和财政部核定。

第二，2009年10月1日及其之后设立的外资研发中心，应同时满足下列条件：

一是研发费用标准。作为独立法人的，其投资总额不低于800万美元；作为公司内设部门或分公司的非独立法人的，其研发总投入不低于800万美元。

二是专职研究与试验发展人员不低于150人。

三是设立以来累计购置的设备原值不低于2 000万元。

外资研发中心须经商务主管部门会同有关部门按照上述条件进行资格审核认定。2015年12月31日（含）以前，已取得退税资格未满2年暂不需要进行资格复审的、按规定已复审合格的外资研发中心，在2015年12月31日享受退税未满2年的，可继续享受至2年期满。

经认定的外资研发中心，因自身条件变化不再符合退税资格的认定条件或发生涉税违法行为的，不得享受退税政策。

③适用退税政策的研发机构（包括内资研发机构和外资研发中心，以下简称“研发机构”）采购的国产设备，实行全额退还增值税。研发机构采购国产设备的应退税额，为增值税发票（包括增值税专用发票、增值税普通发票，下同）上注明的税额。

研发机构采购国产设备取得的增值税专用发票，已申报进项税额抵扣的，不得申报退税；已申报退税的，不得申报进项税额抵扣。研发机构已退税的国产设备，自增值税发票开具之日起3年内，设备所有权转移或移作他用的，研发机构须按照下列计算公式，向主管税务机关补缴已退税款。

应补税款=增值税发票上注明的金额×（设备折余价值÷设备原值）×

增值税适用税率

设备折余价值=设备原值-累计已提折旧

设备原值和已提折旧按照《中华人民共和国企业所得税法》的有关规定计算。

研发机构以假冒采购国产设备退税资格、既申报抵扣又申报退税、虚构采购国产设备业务、提供虚假退税申报资料等手段骗取采购国产设备退税款的，主管税务机关应追回已退增值税税款，并依照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。

研发机构发生解散、破产、撤销以及其他依法应终止采购国产设备退税事项的，应持相关证件、资料向其主管税务机关办理撤回采购国产设备退税备案。主管税务机关应按规定为该研发机构结清退税款后，再予办理撤回采购国产设备退税备案。

（6）自2011年12月1日起，增值税纳税人购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费（以下简称“二项费用”）可在增值税应纳税额中全额抵减。增值税纳税人2011年12月1日（含，下同）以后初次购买增值税税控系统专用设备（包括分开票机）支付的费用，可凭购买增值税税控系统专用设备取得的增值税专用发票，在增值税应纳税额中全额抵减（抵减额为价税合计额），不足抵减的可结转下期继续抵减。增值税纳税人非初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用，由其自行负担，不得在增值税应纳税额中抵减。

增值税纳税人2011年12月1日以后缴纳的技术维护费（不含补缴的2011年11月30日以前的技术维护费），可凭技术维护服务单位开具的技术维护费发票，在增值税应纳税额中全额抵减，不足抵减的可结转下期继续抵减。技术维护费按照价格主管部门核定的标准执行。

增值税一般纳税人支付的二项费用在增值税应纳税额中全额抵减的，其增值税专用发票不作为增值税抵扣凭证，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

纳税人购买的增值税税控系统专用设备自购买之日起3年内因质量问题无法正常使用的，由专用设备供应商负责免费维修，无法维修的免费更换。

（7）免征增值税的小微企业可免征教育费附加和地方教育附加。自2015年1月1日起至2017年12月31日止，对按月纳税的月销售额或营业额不超过3万元（含3万元）以及按季纳税的季度销售额或营业额不超过9万元（含9万元）的缴纳义务人，免征教育费附加、地方教育附加、水利建设基金、文化事业建设费。

2016年，国家税务总局下发通知，将免征教育费附加、地方教育附加、水利建设基金的范围，由按月纳税的月销售额或营业额不超过3万元（按季度纳税的季度销售额或营业额不超过9万元）的缴纳义务人，扩大到按月纳税的月销售额或营业额不超过15万元（按季度纳税的季度销售额或营业额不超过45万元）的缴纳义务人。

（8）原油期货保税交割业务暂免征收增值税。

①上海国际能源交易中心开展的原油期货保税交割业务（以下简称“原油期货保税交割业务”）是指参与原油期货保税交割业务的境内机构、境外机构，通过上海国际能源交易中心，以海关特殊监管区域或场所内处于保税监管状态的原油货物为期货实物交割标的物，开展的原油期货实物交割业务。

②境内机构包括上海国际能源交易中心的会员单位（含期货公司会员和非期货公司会员）以及通过会员单位在上海国际能源交易中心开展原油期货保税交割业务的境内客户。境外机构包括在上海国际能源交易中心开展原油期货保税交割业务的境外经纪机构和境外参与者。

③对境内机构的增值税管理按以下规定执行：

第一，境内机构均应注册登记为增值税纳税人。

第二，境内机构应在首次申报原油期货保税交割业务免税时，向主管税务机关提交从事原油期货保税交割业务的书面说明，办理免税备案。

第三，原油期货保税交割业务的卖方为境内机构时，应向买方开具增值税普通发票，即境内卖方客户应向卖方会员单位开具增值税普通发票，卖方会员单位应向上海国际能源交易中心开具增值税普通发票，上海国际能源交易中心应向买方会员单位开具增值税普通发票，买方会员单位应向境内或境外买方客户开具增值税普通发票。开票金额均为上海国际能源交易中心保税交割结算单上注明的保税交割结算金额。

第四，境内机构应将免税业务对应的保税交割结算单及开具和收取的发票、收付款凭证以及保税标准仓单清单等资料按月整理成册，留存备查。

④原油期货保税交割业务的卖方为境外机构时，卖方会员单位应向卖方索取相应的收款凭证，并以此作为免税依据。

⑤上海国际能源交易中心的增值税管理规定，参照对境内机构的增值税管理规定执行。

⑥上海期货交易所与上海国际能源交易中心其他期货品种的保税交割业务，适用免征增值税政策的，其增值税管理参照上述规定执行。

（9）调整完善外贸综合服务企业办理出口货物退（免）税。为促进外贸综合服务企业规范健康发展，建立与企业发展相适应的出口退（免）税管理模式，根据《商务部 海关总署 税务总局 质检总局 外汇局关于促进外贸综合服务企业健康发展有关工作的通知》（商贸函 〔2017〕759号）的精神，外贸综合服务企业代生产企业办理出口退（免）税事项的有关问题公告如下：

①外贸综合服务企业（以下简称“综服企业”）代国内生产企业办理出口退（免）税事项同时符合下列条件的，可由综服企业向综服企业所在地主管税务机关集中代为办理出口退（免）税事项（以下简称“代办退税”）：

第一，符合商务部等部门规定的综服企业定义并向主管税务机关备案。

第二，企业内部已建立较为完善的代办退税内部风险管控制度并已向主管税务机关备案。

②生产企业出口货物，同时符合以下条件的，可由综服企业代办退税：

第一，出口货物为生产企业的自产货物或视同自产货物。

第二，生产企业为增值税一般纳税人并已按规定办理出口退（免）税备案。

第三，生产企业已与境外单位或个人签订出口合同。

第四，生产企业已与综服企业签订外贸综合服务合同（协议），约定由综服企业提供包括报关报检、物流、代办退税、结算等在内的综合服务，并明确相关法律责任。

第五，生产企业向主管税务机关提供代办退税的开户银行和账号（以下简称“代办退税账户”）。

③生产企业应当办理委托代办退税备案。生产企业在已办理出口退（免）税备案后，首次委托综服企业代办退税前，向其所在地主管税务机关报送“代办退税情况备案表”并提供代办退税账户，同时将与综服企业签订的外贸综合服务合同（协议）留存备查。

“代办退税情况备案表”内容发生变化时，生产企业应自发生变化之日起30日内重新报送该表。

生产企业办理撤回委托代办退税备案事项的，应在综服企业主管税务机关按规定向综服企业结清该生产企业的代办退税款后办理。

生产企业办理撤回出口退（免）税备案事项的，应按规定先办理撤回委托代办退税备案事项。

④综服企业应当办理代办退税备案。综服企业办理出口退（免）税备案后，在为每户生产企业首次代办退税前，向其所在地主管税务机关报送“代办退税情况备案表”，同时将下列资料留存备查：

第一，与生产企业签订的外贸综合服务合同（协议）。

第二，每户委托代办退税生产企业的“代办退税情况备案表”。

第三，综服企业代办退税内部风险管控信息系统建设及应用情况。

“代办退税情况备案表”的内容发生变化时，综服企业应自发生变化之日起30日内重新报送该表。

综服企业首次办理代办退税备案时，应将企业代办退税内部风险管控制度一次性报主管税务机关。

⑤综服企业主管税务机关应将综服企业报送的“代办退税情况备案表”内容与相应生产企业的“代办退税情况备案表”内容进行比对，比对相符的，应予以办理代办退税备案；比对不符的，将比对不符情况一次性告知综服企业。

⑥生产企业代办退税的出口货物，应先按出口货物离岸价和增值税适用税率计算销项税额并按规定申报缴纳增值税，同时向综服企业开具备注栏内注明“代办退税专用”的增值税专用发票（以下简称“代办退税专用发票”），作为综服企业代办退税的凭证。

出口货物离岸价以人民币以外的货币结算的，其人民币折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的人民币汇率中间价。

代办退税专用发票上的“金额”栏次须按照换算成人民币金额的出口货物离岸价填写。

⑦综服企业向其主管税务机关申报代办退税，应退税额按代办退税专用发票上注明的“金额”和出口货物适用的出口退税率计算。

应退税额=代办退税专用发票上注明的“金额”×出口货物适用的出口退税率

代办退税专用发票不得作为综服企业的增值税扣税凭证。

⑧综服企业应参照外贸企业出口退税申报相关规定，向主管税务机关单独申报代办退税，报送“外贸综合服务企业代办退税申报表”、代办退税专用发票（抵扣联）和其他申报资料。

⑨综服企业应履行代办退税内部风险管控职责，严格审核委托代办退税的生产企业生产经营情况、生产能力以及出口业务的真实性。代办退税内部风险管控职责包括：

第一，制定代办退税内部风险管控制度，包括风险控制流程、规则、管理制度等。

第二，建立代办退税风险管控信息系统，对生产企业的经营情况和生产能力进行分析，对代办退税的出口业务进行事前、事中、事后的风险识别和分析。

第三，对年度内委托代办退税税额超过100万元的生产企业，应实地核查其经营情况和生产能力，核查内容包括货物出口合同或订单、生产设备、经营场所、企业人员、会计账簿、生产能力等，对有关核查情况应有完备记录和留存相关资料。

第四，对年度内委托代办退税税额超过100万元的生产企业，应进行出口货物的贸易真实性核查。核查内容包括出口货物真实性，出口货物与报关单信息一致性，与生产企业生产能力的匹配性，有相应的物流凭证和出口收入凭证等。每户委托代办退税的生产企业核查覆盖率不应低于其代办退税业务的75%，对有关核查情况应有完备记录和留存相关资料。

各省（自治区、直辖市，下同）税务局可根据本省实际情况规定综服企业其他应履行代办退税内部风险管控职责，并对规定需实地核查的生产企业代办退税税额和生产企业核查覆盖率进行调整。

⑩综服企业应对履行职责的详细记录等信息和每笔代办退税出口业务涉及的合同（协议）、凭证等资料，规范装订、存放、保管并留存备查。

综服企业对代办退税的出口业务，应参照外贸企业自营出口业务有关备案单证的规定进行单证备案。

⑪综服企业主管税务机关应按照综服企业的出口企业管理类别审核办理其代办退税。

⑫综服企业主管税务机关应将核准通过的代办退税款退还至生产企业提供的代办退税账户，并在办结代办退税后，向综服企业反馈退还给每户生产企业的税款明细。

⑬生产企业主管税务机关应参照对供货企业出口退（免）税风险管理有关规定，加强对生产企业的风险管理工作。发现生产企业存在异常情形的，税务机关应有针对性地开展评估核查工作。

⑭代办退税的出口业务存在异常情形或有按规定暂不办理退税情形的，综服企业主管税务机关应按下列规则处理：

第一，未办理退税的，对该出口业务暂缓办理退税。

第二，已办理退税的，按所涉及的退税额，对其已核准通过的应退代办退税税款，等额暂缓办理退税。

第三，排除相应疑点后，按排除疑点的结论，方可继续办理代办退税。

⑮代办退税的出口业务有按规定应予追回退税款情形的，由生产企业主管税务机关向生产企业进行追缴。综服企业主管税务机关应根据生产企业主管税务机关的通知，按照所涉及的退税额对该生产企业已核准通过的应退税款予以暂扣。

⑯代办退税的出口业务有按规定应予追回退税款情形，如果综服企业未能按照规定履行其职责，且生产企业未能按规定将税款补缴入库的，综服企业应当承担连带责任，将生产企业未能补缴入库所涉及的税款进行补缴。

⑰综服企业代办退税存在下列情形的，综服企业主管税务机关应自发现之日起20个工作日内，调整其出口企业管理类别：

第一，连续12个月内，经审核发现不予退税的代办退税税额占申报代办退税税额5%以上的，管理类别下调一级。

第二，连续12个月内，经审核发现不予退税的代办退税业务涉及的生产企业户数占申报代办退税生产企业户数3%以上的，管理类别下调一级。

第三，连续12个月内，被认定为骗取出口退税的代办退税税额占申报代办退税税额2%以上的，管理类别调整为四类。

⑱综服企业连续12个月内被认定为骗取出口退税的代办退税税额占申报代办退税税额5%以上的，36个月内不得按照规定从事代办退税业务。

上述36个月，自综服企业收到税务机关书面通知书次月算起，具体日期以出口货物报关单注明的出口日期为准。

⑲代办退税的出口业务，如发生骗取出口退税等涉税违法行为的，生产企业应作为责任主体承担法律责任。综服企业非法提供银行账户、发票、证明或其他方便，导致发生骗取出口退税的，税务机关应按照《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九十三条的规定对其进行处罚。

综服企业发生参与生产企业骗取出口退税等涉税违法行为的，应依法承担相应法律责任，且36个月内不得按照规定从事代办退税业务。

上述36个月，自综服企业收到税务机关行政处罚决定（或审判机关判决、裁定文书）次月算起，具体日期以出口货物报关单注明的出口日期为准。

⑳综服企业向生产企业代为办理报关、报检、物流、退税、结算等综合服务取得的收入，应按规定申报缴纳增值税。

㉑规定未尽事宜，按照现行出口退（免）税和增值税相关规定执行。

各省（区、市）税务机关可以根据规定，结合本地实际，制定具体操作办法。

㉒上述规定自2017年11月1日起施行。具体时间以出口货物报关单上注明的出口日期为准。《国家税务总局关于外贸综合服务企业出口货物退（免）税有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第13号）同时废止。

2017年11月1日后报关出口的货物，如生产企业在2017年11月1日前已向综服企业开具增值税专用发票（除代办退税专用发票外）的，仍按照国家税务总局公告2014年第13号的规定办理出口退税。

（10）住宿业、鉴证咨询业和建筑业纳入小规模纳税人自行开具发票范围。国家税务总局将住宿业、鉴证咨询业和建筑业纳入增值税小规模纳税人自行开具增值税专用发票试点范围。月销售额超过3万元（或季销售额超过9万元）的建筑业增值税小规模纳税人提供建筑服务、销售货物或发生其他增值税应税行为，需要开具增值税专用发票的，通过增值税发票管理新系统自行开具。

增值税小规模纳税人销售其取得的不动产，需要开具增值税专用发票的，仍须向税务机关申请代开。

（11）宣传文化增值税优惠政策。

①自2018年1月1日起至2020年12月31日止，执行下列增值税先征后退政策。

对下列出版物在出版环节执行增值税100%先征后退的政策：

第一，中国共产党和各民主党派的各级组织的机关报纸和机关期刊，各级人大、政协、政府、工会、共青团、妇联、残联、科协的机关报纸和机关期刊，新华社的机关报纸和机关期刊，军事部门的机关报纸和机关期刊。上述各级组织不含其所属部门。机关报纸和机关期刊增值税先征后退范围掌握在一个单位一份报纸和一份期刊以内。

第二，专为少年儿童出版发行的报纸和期刊、中小学的学生课本。

第三，专为老年人出版发行的报纸和期刊。

第四，少数民族文字出版物。

第五，盲文图书和盲文期刊。

第六，经批准在内蒙古、广西、西藏、宁夏、新疆五个自治区内注册的出版单位出版的出版物。

第七，列入规定范围的图书、报纸和期刊。

对下列出版物在出版环节执行增值税先征后退50%的政策：

第一，各类图书、期刊、音像制品、电子出版物，但规定执行增值税100%先征后退的出版物除外。

第二，列入规定范围的报纸。

对下列印刷、制作业务执行增值税100%先征后退的政策：

第一，对少数民族文字出版物的印刷或制作业务。

第二，列入规定范围的新疆维吾尔自治区印刷企业的印刷业务。

②自2018年1月1日起至2020年12月31日止，免征图书批发、零售环节增值税。

③自2018年1月1日起至2020年12月31日止，对科普单位的门票收入以及县级及以上党政部门和科协开展科普活动的门票收入免征增值税。

④享受规定的增值税先征后退政策的纳税人，必须是具有相关出版物出版许可证的出版单位（含以“租型”方式取得专有出版权进行出版物印刷发行的出版单位）。承担省级及以上出版行政主管部门指定出版、发行任务的单位，因进行重组改制等原因尚未办理出版、发行许可证变更的单位，经财政部驻各地财政监察专员办事处（以下简称“财政监察专员办事处”）和省级出版行政主管部门核准，可以享受相应的增值税先征后退政策。

纳税人应将享受上述税收优惠政策的出版物在财务上实行单独核算，不进行单独核算的不得享受规定的优惠政策。违规出版物、多次出现违规的出版单位及图书批发零售单位不得享受规定的优惠政策。上述违规出版物、出版单位及图书批发零售单位的具体名单由省级及以上出版行政主管部门及时通知相应财政监察专员办事处和主管税务机关。

⑤已按软件产品享受增值税退税政策的电子出版物不得再申请增值税先征后退政策。

⑥各项增值税先征后退政策由财政监察专员办事处根据《财政部、国家税务总局、中国人民银行关于税制改革后对某些企业实行“先征后退”有关预算管理问题的暂行规定的通知》的规定办理。

⑦相关定义如下：

出版物是指根据国务院出版行政主管部门的有关规定出版的图书、报纸、期刊、音像制品和电子出版物。图书、报纸和期刊包括随同图书、报纸、期刊销售并难以分离的光盘、软盘和磁带等信息载体。

图书、报纸、期刊（杂志）的范围仍然按照《国家税务总局关于印发 〈增值税部分货物征税范围注释〉的通知》（国税发 〔1993〕151号）的规定执行；音像制品、电子出版物的范围按照《财政部 税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》（财税 〔2017〕37号）的规定执行。

专为少年儿童出版发行的报纸和期刊是指以初中及初中以下少年儿童为主要对象的报纸和期刊。

中小学的学生课本是指普通中小学学生课本和中等职业教育课本。普通中小学学生课本是指根据教育部中小学教学大纲的要求，由经国务院教育行政主管部门审定，并取得国务院出版行政主管部门批准的教科书出版、发行资质的单位提供的中小学学生上课使用的正式课本，具体操作时按国家和省级教育行政部门每年春、秋两季下达的“中小学教学用书目录”中所列的“课本”的范围掌握。中等职业教育课本是指经国家和省级教育、人力资源和社会保障行政部门审定，供中等专业学校、职业高中和成人专业学校学生使用的课本，具体操作时按国家和省级教育、人力资源和社会保障行政部门每年下达的教学用书目录认定。中小学的学生课本不包括各种形式的教学参考书、图册、自读课本、课外读物、练习册以及其他各类辅助性教材和辅导读物。

专为老年人出版发行的报纸和期刊是指以老年人为主要对象的报纸和期刊。

图书包括“租型”出版的图书。

科普单位是指科技馆、自然博物馆，对公众开放的天文馆（站、台）、气象台（站）、地震台（站）以及高等院校、科研机构对公众开放的科普基地。

科普活动是指利用各种传媒以浅显的，让公众易于理解、接受和参与的方式，向普通大众介绍自然科学和社会科学知识，推广科学技术的应用，倡导科学方法，传播科学思想，弘扬科学精神的活动。

⑧上述规定自2018年1月1日起执行。《财政部 国家税务总局关于延续宣传文化增值税和营业税优惠政策的通知》（财税 〔2013〕87号）同时废止。

按照规定应予免征的增值税，凡在以前已经征收入库的，可抵减纳税人以后月份应缴纳的增值税税款或办理税款退库。纳税人如果已向购买方开具了增值税专用发票，应将增值税专用发票追回后方可申请办理免税。凡增值税专用发票无法追回的，一律照章征收增值税。

五、增值税减免税规定

（1）纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。

（2）纳税人销售货物、劳务和应税行为适用免税规定的，可以放弃免税，依照《增值税暂行条例》的规定缴纳增值税。纳税人放弃免税后，36个月内不得再申请免税。

纳税人销售货物、提供应税劳务和发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，优先适用零税率。

①生产和销售免征增值税货物、劳务或应税行为的纳税人要求放弃免税权，应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关备案。纳税人自提交备案资料的次月起，按照现行有关规定计算缴纳增值税。

②放弃免税权的纳税人符合一般纳税人认定条件但尚未认定为增值税一般纳税人的，应当按现行规定认定为增值税一般纳税人，其销售的货物、劳务和应税行为可开具增值税专用发票。

③纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物、劳务或应税行为应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物、劳务或应税行为放弃免税权。

④纳税人在免税期内购进用于免税项目的货物、劳务或应税行为所取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣。

（3）安置残疾人单位既符合促进残疾人就业增值税优惠政策条件，又符合其他增值税优惠政策条件的，可同时享受多项增值税优惠政策，但年度申请退还增值税总额不得超过本年度内应纳增值税总额。

（4）纳税人既享受增值税即征即退、先征后退政策，又享受免、抵、退税政策有关问题的处理。

①纳税人既有增值税即征即退、先征后退项目，又有出口等其他增值税应税项目的，增值税即征即退和先征后退项目不参与出口项目免、抵、退税计算。纳税人应分别核算增值税即征即退、先征后退项目和出口等其他增值税应税项目，分别申请享受增值税即征即退、先征后退和免、抵、退税政策。

②用于增值税即征即退或先征后退项目的进项税额无法划分的，按照下列公式计算：

无法划分进项税额中用于增值税即征即退或先征后退项目的部分=当月无法划分的全部进项税额×当月增值税即征即退或先征后退项目销售额÷当月全部销售额、营业额合计

六、增值税起征点适用项目

增值税起征点的适用范围限于个人，即按照小规模纳税人纳税的个体工商户和其他个人。增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户。

个人发生销售货物、劳务和应税行为的销售额未达到增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，对销售额全额征税。

增值税起征点的幅度规定如下：

（1）按期纳税的，起征点为月销售额5 000～20 000元（含本数）。

（2）按次纳税的，起征点为每次（日）销售额300～500元（含本数）。

2021年3月5日，《政府工作报告》提出将小规模纳税人增值税起征点从月销售额10万元提高到15万元。对增值税小规模纳税人中月销售额未达到15万元的企业或非企业性单位，免征增值税。

起征点的调整由财政部和国家税务总局规定。省、自治区、直辖市财政厅（局）和税务机关应在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部、国家税务总局备案。

第九节 征收管理

一、纳税义务发生时间

纳税人销售货物或提供应税劳务发生应税行为的，其纳税义务发生时间为收讫销售款项或取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或不动产权属变更的当天。

收讫销售款项或取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体如下：

（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或取得索取销售款凭据的当天。

（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。

（3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。

（4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或书面合同约定的收款日期的当天。

（5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或收到全部或部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。

（6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或取得索取销售款凭据的当天。

（7）纳税人发生视同销售货物行为，为货物移送的当天。

（8）纳税人进口货物，其纳税义务发生时间为报关进口的当天。

纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

不动产销售纳税义务发生时间为不动产权属变更的当天。

纳税人从事金融商品转让的，其纳税义务发生时间为金融商品所有权转移的当天。

纳税人发生视同销售服务、无形资产或不动产情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或不动产权属变更的当天。

增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

销售业务增值税的纳税义务发生时间如表2-16所示。

表2-16 销售业务增值税的纳税义务发生时间

二、纳税期限

增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或1个季度。

纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。

纳税人以1个月或1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

扣缴义务人解缴税款的期限，按照前两款规定执行。

纳税人进口货物，应当自海关填发进口增值税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。纳税人出口货物适用退（免）税规定的，应当向海关办理出口手续，凭出口报关单等有关凭证，在规定的出口退（免）税申报期内按月向主管税务机关申报办理该项出口货物的退（免）税。

增值税的纳税间隔期和纳税申报期如表2-17所示。

表2-17 增值税的纳税间隔期和纳税申报期

三、纳税地点

固定业户应当向其机构所在地或居住地主管税务机关申报纳税。机构所在地是指纳税人的注册登记地。如果固定业户设有分支机构，且总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税。经财政部和国家税务总局或其授权的财政和税务机关批准，纳税人可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。具体审批权限如下：

（1）总机构和分支机构不在同一省、自治区、直辖市的，经财政部和国家税务总局批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

（2）总机构和分支机构不在同一县（市），但在同一省、自治区、直辖市范围内的，经省、自治区、直辖市财政厅（局）、国家税务局审批同意，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

非固定业户应当向应税行为发生地主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或居住地主管税务机关补征税款。

其他个人提供建筑服务，销售或租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税。

扣缴义务人应当向其机构所在地或居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。

四、汇总缴纳

总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

经财政部和国家税务总局批准的总机构试点纳税人及其分支机构，按照规定计算缴纳增值税。

（1）总机构应当汇总计算总机构及其分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务的应交增值税，抵减分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务已缴纳的增值税税款（包括预缴和补缴的增值税税款）后，在总机构所在地解缴入库。总机构销售货物、提供加工修理修配劳务，按照《增值税暂行条例》及相关规定就地申报缴纳增值税。

（2）总机构汇总的应征增值税销售额，为总机构及其分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务的应征增值税销售额。

（3）总机构汇总的销项税额，按照规定的应征增值税销售额和增值税适用税率计算。

（4）总机构汇总的进项税额是指总机构及其分支机构因发生《应税服务范围注释》所列业务而购进货物或接受加工修理修配劳务和应税服务，支付或负担的增值税税额。总机构及其分支机构用于发生《应税服务范围注释》所列业务之外的进项税额不得汇总。

（5）分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务，按照应征增值税销售额和预征率计算缴纳增值税。计算公式如下：

应预缴的增值税=应征增值税销售额×预征率

预征率由财政部和国家税务总局规定，并适时予以调整。

分支机构销售货物、提供加工修理修配劳务，按照《增值税暂行条例》及相关规定就地申报缴纳增值税。

（6）分支机构发生《应税服务范围注释》所列业务当期已预缴的增值税税款，在总机构当期增值税应纳税额中抵减不完的，可以结转下期继续抵减。

（7）每年的第一个纳税申报期结束后，总机构和分支机构应对上一年度总分机构汇总纳税情况进行清算。总机构和分支机构年度清算应交增值税，按照各自销售收入占比和总机构汇总的上一年度应交增值税税额计算。分支机构预缴的增值税超过其年度清算应交增值税的，通过暂停以后纳税申报期预缴增值税的方式予以解决。分支机构预缴的增值税少于其年度清算应交增值税的，差额部分在以后纳税申报期由分支机构在预缴增值税时一并就地补缴入库。

【视野拓展】

虚开发票 违法必究

2015年，青海省海西州中级人民法院判处一起海西州案值最大的虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票案。本案是《中华人民共和国刑法》第八次进行修正，适当取消一些经济性非暴力犯罪的死刑后，当地第一起也是目前为止涉案金额最大的虚开增值税专用发票用于抵扣税款的案件。

2009年9月，被告人代某、杜某伙同施某、李某预谋后共同出资在乌兰县注册成立“乌兰县凤祥皮业绒毛制品有限公司”，一个月后取得一般纳税人资格。被告人代某与施某、李某负责联系需要购买增值税专用发票的公司和企业，被告人杜某、代某在乌兰县负责将虚开好的增值税专用发票传给被告人施某、李某，其共向16个省（自治区、直辖市）的44家企业虚开增值税发票，以获取非法利益。其又以加工皮革、运费为由，抵扣税款，同时伪造收购羊皮的假证明，虚开青海省农林牧收购统一发票，涉案金额共计2亿余元。

被告人代某等三人伙同他人在海西州乌兰县虚开发票金额高达上亿元，外地受票单位抵扣税款1 290余万元，追回790余万元，代某等人获得非法利益130万元，给国家造成约497万元的税款流失，数额特别巨大，情节特别严重，给国家利益造成特别重大损失，其行为均已构成虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪。海西州中级人民法院适用《中华人民共和国刑法》修正案（八），一审判决被告人代某无期徒刑，并处罚金50万元。另两名被告人分别被判处14年、12年有期徒刑，并处罚金45万元、35万元。

虚开增值税发票会造成国家税收收入的流失，属于违法行为，要受到相应的罚款或刑事处罚。因此，我们应树立三大意识：一是法治意识。我们务必要坚守法律底线，敬畏法律，按照法律规定从业经营。二是责任意识。我们务必要敬畏职业，不能放任危害社会的事情发生，千万不能心存侥幸钻法律的漏洞。三是主体意识。我们不能为了一点经济利益而被追责，甚至身陷囹圄。无论是在日常生活中还是在会计工作中，我们都要牢记社会主义核心价值观，营造公正法治的社会环境，做一个爱国敬业、知法守法、诚信友善的合格公民。