7.6 固定资产
7.6.1 固定资产概述
（1）固定资产的概念和特征
固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。
固定资产的特征如图7-50所示。
图7-50 固定资产的特征
（2）固定资产的确认
固定资产的确认如图7-51所示。
图7-51 固定资产的确认
（3）固定资产的分类
企业的固定资产种类繁多、规格不一，为加强管理、便于组织会计核算，有必要对其进行科学、合理地分类。固定资产的分类如图7-52所示。
图7-52 固定资产的分类
由于企业的经营性质不同，经营规模各异，对固定资产的分类不可能完全一致。但在实际工作中，企业大多采用综合分类的方法作为编制固定资产目录，进行固定资产核算的依据。
（4）固定资产的核算
为了核算固定资产，企业一般需要设置“固定资产”“累计折旧”“在建工程”“工程物资”“固定资产清理”等科目，核算固定资产取得、计提折旧、处置等情况。固定资产的核算如图7-53所示。
图7-53 固定资产的核算
此外，企业固定资产、在建工程、工程物资发生减值的，还应当设置“固定资产减值准备”“在建工程减值准备”“工程物资减值准备”等科目进行核算。
7.6.2 取得固定资产
（1）外购固定资产
企业外购的固定资产，应按实际支付的购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，作为固定资产的取得成本。
外购固定资产的核算如图7-54所示。
图7-54 外购固定资产的核算
企业基于产品价格等因素的考虑，可能以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产。如果这些资产均符合固定资产的定义，并满足固定资产的确认条件，则应将各项资产单独确认为固定资产，并按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
【例7-59】紫竹公司购入一台不需要安装即可投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为30000元，增值税额为3900元，另支付运输费300元，包装费400元，款项以银行存款支付。假设紫竹公司不属于实行增值税转型的企业。
紫竹公司应做如下会计处理：
（1）计算固定资产的成本：
固定资产买价 30000
加：增值税 3900
运输费 300
包装费 400
共计 34600
（2）编制购入固定资产的会计分录：
借：固定资产 34600
贷：银行存款 34600
【例7-60】紫竹公司用银行存款购入一台需要安装的设备，增值税专用发票上注明的设备买价为200000元，增值税额为26000元，支付运输费10000元，支付安装费30000元。紫竹公司应做如下会计处理。
（1）购入进行安装时：
借：在建工程 236000
贷：银行存款 236000
（2）支付安装费时：
借：在建工程 30000
贷：银行存款 30000
（3）设备安装完毕交付使用时，确定的固定资产成本为236000+30000=266000（元）。
借：固定资产 266000
贷：在建工程 266000
【例7-61】紫竹公司向乙公司一次购进了三台不同型号且具有不同生产能力的设备A、B、C，共支付款项100000000元，增值税额13000000元，包装费750000元，全部以银行存款转账支付；假定设备A、B、C均满足固定资产的定义及确认条件，公允价值分别为45000000元、38500000元、16500000元；不考虑其他相关税费。紫竹公司的账务处理如下：
（1）确定应计入固定资产成本的金额，包括购买价款、包装费及增值税额，即：
100000000+13000000+750000=113750000（元）
（2）确定设备A、B、C的价值分配比例。
A设备应分配的固定资产价值比例为：
45000000÷（45000000+38500000+16500000）×100％=45％
B设备应分配的固定资产价值比例为：
38500000÷（45000000+38500000+16500000）×100％=38.5％
C设备应分配的固定资产价值比例为：
16500000÷（45000000+38500000+16500000）×100％=16.5％
（3）确定A、B、C设备各自的成本。
A设备的成本为：113750000×45％=51187500（元）
B设备的成本为：113750000×38.5％=43793750（元）
C设备的成本为：113750000×16.5％=18768750（元）
（4）紫竹公司应做如下会计处理。
借：固定资产——A设备 51187500
——B设备 43793750
——C设备 18768750
贷：银行存款 113750000
（2）建造固定资产
企业自行建造固定资产，应按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为固定资产的成本。
自建固定资产应先通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。企业自建固定资产，主要有自营和出包两种方式，由于采用的建设方式不同，其会计处理也不同。
①自营工程
自营工程是指企业自行组织工程物资采购、自行组织施工人员施工的建筑工程和安装工程。
自营工程的核算如图7-55所示。
图7-55 自营工程的核算
【例7-62】紫竹公司自建厂房一幢，购入为工程准备的各种物资500000元，支付的增值税额为65000元，全部用于工程建设。领用本公司生产的水泥一批，实际成本为80000元，税务部门确定的计税价格为100000元，增值税税率13％；工程人员应计工资100000元，支付的其他费用30000元，工程完工并达到预定可使用状态。紫竹公司应做如下会计处理：
（1）购入工程物资时：
借：工程物资 565000
贷：银行存款 565000
（2）工程领用工程物资时：
借：在建工程 565000
贷：工程物资 565000
（3）工程领用本公司生产的水泥，确定应计入在建工程成本的金额为：
80000+100000×13％=93000（元）
借：在建工程 93000
贷：库存商品 80000
应交税费——应交增值税（销项税额） 13000
（4）分配工程人员工资时：
借：在建工程 100000
贷：应付职工薪酬 100000
（5）支付工程发生的其他费用时：
借：在建工程 30000
贷：银行存款 30000
（6）工程完工转入固定资产成本为：565000+93000+100000+30000=788000（元）。
借：固定资产 788000
贷：在建工程 788000
②出包工程
出包工程是指企业通过招标等方式将工程项目发包给建造承包商，由建造承包商组织施工的建筑工程和安装工程。企业采用出包方式进行的固定资产工程，其工程的具体支出主要由建造承包商核算；在这种方式下，“在建工程”科目主要是企业与建造承包商办理工程价款的结算科目，企业支付给建造承包商的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目核算。出包工程的核算如图7-56所示。
图7-56 出包工程的核算
【例7-63】紫竹公司将一幢厂房的建造工程出包给丙公司承建，按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司结算进度款600000元，工程完工后，收到丙公司有关工程结算单据，补付工程款400000元，工程完工并达到预定可使用状态。紫竹公司应做如下会计处理：
（1）按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司结算进度款时：
借：在建工程 600000
贷：银行存款 600000
（2）补付工程款时：
借：在建工程 400000
贷：银行存款 400000
（3）工程完工并达到预定可使用状态时：
借：固定资产 1000000
贷：在建工程 1000000
7.6.3 固定资产的折旧
（1）固定资产折旧概述
企业应当在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊，根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。影响固定资产折旧的因素如图7-57所示。
图7-57 固定资产折旧的影响因素
除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧：
①已提足折旧仍继续使用的固定资产；
②单独计价入账的土地。
确定计提折旧的注意事项如图7-58所示。
图7-58 确定计提折旧的注意事项
在确定计提折旧的范围时，还应注意以下事项。企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。
（2）固定资产的折旧方法
企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等，如图7-59所示。
图7-59 固定资产折旧的方法
（3）固定资产折旧的核算
固定资产应当按月计提折旧，计提的折旧应当计入“累计折旧”科目，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。固定资产折旧的核算如图7-60所示。
图7-60 固定资产折旧的核算
【例7-64】紫竹公司采用年限平均法对固定资产计提折旧。2×20年1月份根据“固定资产折旧计算表”，确定的各车间及厂部管理部门应分配的折旧额为：一车间1500000元，二车间2400000元，三车间3000000元，厂管理部门600000元。该公司应做如下会计处理：
借：制造费用——一车间 1500000
——二车间 2400000
——三车间 3000000
管理费用 600000
贷：累计折旧 7500000
【例7-65】紫竹公司2×20年6月份固定资产计提折旧情况如下：一车间厂房计提折旧3800000元，机器设备计提折旧4500000元；管理部门房屋建筑物计提折旧6500000元，运输工具计提折旧2400000元；销售部门房屋建筑物计提折旧3200000元，运输工具计提折旧2630000元。当月新购置机器设备一台，价值为5400000元，预计使用寿命为10年，该企业同类设备计提折旧采用年限平均法。
本例中，新购置的机器设备本月不计提折旧。本月计提的折旧费用中，车间使用的固定资产计提的折旧费用计入制造费用，管理部门使用的固定资产计提的折旧费用计入管理费用，销售部门使用的固定资产计提的折旧费用计入销售费用。紫竹公司应做如下会计处理：
借：制造费用——一车间 8300000
管理费用 8900000
销售费用 5830000
贷：累计折旧 23030000
7.6.4 固定资产的后续支出
固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。企业的固定资产投入使用后，由于各个组成部分耐用程度不同或者使用的条件不同，因而往往发生固定资产的局部损坏。为了保持固定资产的正常运转和使用，充分发挥其使用效能，就必须对其进行必要的后续支出。
固定资产后续支出的核算如图7-61所示。
图7-61 固定支出后续支出的核算
【例7-66】2×20年6月l日，紫竹公司对现有的一台生产机器设备进行日常修理，修理过程中发生的材料费100000元，应支付的维修人员工资为20000元。
本例中，对机器设备的日常修理没有满足固定资产的确认条件，因此，应将该项固定资产后续支出在其发生时计入当期损益，属于生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，应计入“管理费用”科目，紫竹公司应做如下会计处理：
借：管理费用 120000
贷：原材料 100000
应付职工薪酬 20000
【例7-67】2×20年8月1日，紫竹公司对其现有的一台管理部门使用的设备进行修理，修理过程中发生支付维修人员工资为5000元。
本例中，紫竹公司对管理用设备的维修没有满足固定资产的确认条件，因此，应将该项固定资产后续支出在其发生时计入当期损益，由于属于生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，应计入“销售费用”科目。紫竹公司应做如下会计处理：
借：管理费用 5000
贷：应付职工薪酬 5000
7.6.5 固定资产的处置
企业在生产经营过程中，可能将不适用或不需用的固定资产对外出售转让，或因磨损、技术进步等原因对固定资产进行报废，或因遭受自然灾害而对毁损的固定资产进行处理。对于上述事项在进行会计核算时，应按规定程序办理有关手续，结转固定资产的账面价值，计算有关的清理收入、清理费用及残料价值等。
固定资产处置包括固定资产的出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。处置固定资产应通过“固定资产清理”科目核算。具体环节如图7-62所示。
图7-62 固定资产处置的核算
【例7-68】紫竹公司出售一座建筑物，原价为2000000元，已计提折旧1000000元，未计提减值准备，实际出售价格为1200000元，已通过银行收回价款。紫竹公司应做如下会计处理。
（1）将出售固定资产转入清理时：
借：固定资产清理 1000000
累计折旧 1000000
贷：固定资产 2000000
（2）收回出售固定资产的价款时：
借：银行存款 1200000
贷：固定资产清理 1200000
（3）结转出售固定资产实现的利得时：
借：固定资产清理 120000
贷：营业外收入——非流动资产处置利得 120000
【例7-69】乙公司现有一台设备由于性能等原因决定提前报废，原价为500000元，已计提折旧450000元，未计提减值准备。报废时的残值变价收入为20000元，报废清理过程中发生清理费用3500元。有关收入、支出均通过银行办理结算，乙公司应做如下会计处理：
（1）将报废固定资产转入清理时：
借：固定资产清理 50000
累计折旧 450000
贷：固定资产 500000
（2）收回残料变价收入时：
借：银行存款 20000
贷：固定资产清理 20000
（3）支付清理费用时：
借：固定资产清理 3500
贷：银行存款 3500
（4）结转报废固定资产发生的净损失时：
借：营业外支出——非流动资产处置损失 33500
贷：固定资产清理 33500
【例7-70】紫竹公司因遭受水灾而毁损一座仓库，该仓库原价4000000元，已计提折旧1000000元，未计提减值准备。其残料估计价值50000元，残料已办理入库。发生的清理费用20000元，以现金支付。经保险公司核定应赔偿损失1500000元，尚未收到赔款。紫竹公司应做如下会计处理：
（1）将毁损的仓库转入清理时：
借：固定资产清理 3000000
累计折旧 1000000
贷：固定资产 4000000
（2）残料入库时：
借：原材料 50000
贷：固定资产清理 50000
（3）支付清理费用时：
借：固定资产清理 20000
贷：库存现金 20000
（4）确定应由保险公司理赔的损失时：
借：其他应收款 1500000
贷：固定资产清理 1500000
（5）结转毁损固定资产发生的损失时：
借：营业外支出——非常损失 1470000
贷：固定资产清理 1470000
7.6.6 固定资产清查
企业应定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点，以保证固定资产核算的真实性，充分挖掘企业现有固定资产的潜力。在固定资产清查过程中，如果发现盘盈、盘亏的固定资产，应填制固定资产盘盈、盘亏报告表。清查固定资产的损溢，应及时查明原因，并按照规定程序报批处理。
（1）固定资产盘盈
企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。企业在财产清查中盘盈的固定资产，在按管理权限报经批准处理前应先通过“以前年度损益调整”科目核算。盘盈的固定资产，应按以下规定确定其入账价值，如图7-63所示。
图7-63 固定资产盘盈的处理
【例7-71】紫竹公司在财产清查过程中，发现一台未入账的设备，按同类或类似商品市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额为30000元（假定与其计税基础不存在差异）。根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，该盘盈固定资产作为前期差错进行处理。假定紫竹公司适用的所得税税率为25％，按净利润的10％计提法定盈余公积。紫竹公司应做如下会计处理。
（1）盘盈固定资产时：
借：固定资产 30000
贷：以前年度损益调整 30000
（2）确定应交纳的所得税时：
借：以前年度损益调整 7500
贷：应交税费——应交所得税 7500
（3）结转为留存收益时：
借：以前年度损益调整 22500
贷：盈余公积——法定盈余公积 2250
利润分配——未分配利润 20250
（2）固定资产盘亏
固定资产盘亏的处理如图7-64所示。
图7-64 固定资产盘亏的处理
【例7-72】紫竹公司进行财产清查时发现短缺一台笔记本电脑，原价为10000元，已计提折旧7000元。紫竹公司应做如下会计处理。
（1）盘亏固定资产时：
借：待处理财产损溢 3000
累计折旧 7000
贷：固定资产 10000
（2）报经批准转销时：
借：营业外支出——盘亏损失 3000
贷：待处理财产损溢 3000
7.6.7 固定资产减值
固定资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，企业应当将该固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备，借记“资产减值损失——计提的固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
【例7-73】2×19年12月31日，紫竹公司的某生产线存在可能发生减值的迹象。经计算，该机器的可收回金额合计为1230000元，账面价值为1400000元，以前年度示对该生产线计提过减值准备。
由于该生产线的可收回金额为1230000元，账面价值为1400000元，可收回金额低于账面价值，应按两者之间的差额170000（1400000-1230000）元计提固定资产减值准备。紫竹公司应做如下会计处理：
借：资产减值损失——计提的固定资产减值准备 170000
贷：固定资产减值准备 170000