第二节 工业企业筹建期的账务处理

一、工业企业筹建期投资者投入资本的账务处理

企业接受投资者投入的资本应设置“实收资本”（或者“股本”）账户进行核算。贷方核算投资者资本投入的增加额，借方核算投资者资本变动时的转股减少额。贷方余额表示企业实际收到投资者投入的资本总额。

“实收资本”根据投资者设置“国家资本”、“其他单位资本”、“自然人资本”和“外商资本”四个项目，并按投资人设立明细账。

1．货币资金投资账务处理

货币资金投资应以企业收到或者存入企业开户银行的日期和金额作为登记入账的依据。投资可以是人民币，也可以是外币。以外币作为投资时，如以人民币作为记账本位币，应按企业实际收到投资的当天外汇牌价的中间价（外汇的买入价和外汇卖出的平均数）折合为人民币计算，不能按照合同（协议）中约定的利率折算人民币计算。

【例题1-1】 河南省新乡市某工业企业2013年9月8日收到郑州市某投资公司投入人民币1800万元。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

【例题1-2】 河南省新乡市某工业企业2013年8月9日按合同规定接受韩国MEK公司投资360万欧元，按当日欧元中间价8.18元，折合人民币入账。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

【例题1-3】 河南省新乡市某工业企业2013年8月9日按合同接受韩国MEK公司投资欧元1000万元，分两期投入，每期各500万欧元，双方规定第二期投入资本按第一期的外汇汇率计算。2013年8月9日，第一期投入时欧元中间价为8.18元；2013年10月10日，第二期投入时的汇率为8.40元。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

（1）2013年8月9日，第一次出资时

（2）2013年10月10日，第二次出资时

2．有形资产和无形资产投资的账务处理

有形资产和无形资产的投资包括房屋及建筑物、机器设备、土地使用权、原材料、库存商品、商标权、专利权、著作权等投资。

国家对企业的投资也可以用专项拨款的方式，在拨款限额内形成财产后进行投资。投入资产应当按照市场公允价值，按照资产评估机构确认后的确定资产的价值入账，按照公司章程确定价值作为实收资本入账价值，如果确定资产的入账价值大于公司章程确认价值的作为“资本公积——资本溢价（股本——股本溢价）”进行核算。

【例题1-4】 河南省新乡市某食品工业公司（简称“新乡公司”）和郑州市某机械制造公司（简称“郑州公司”）共同出资新设河南省新郑食品工业有限责任公司（简称“新郑公司”），公司投资人认缴资本800万元。2014年6月6日，新郑公司收到新乡公司出资的原材料200万元，进项税额34万元，收到增值税专用发票一张；收到郑州公司投入的营业用房一栋，原价为360万元，经评估后确定其市场公允价值为488万元；营业设备原值150万元，经评估后确认其市场公允价值为112万元，开具普通发票。根据公司章程，新乡公司享有1/4的股权，郑州公司享有3/4的股权。

要求：做出新设新郑公司的账务处理。

【解析】

（1）收到新乡公司投资时

【注】 新乡公司应占新公司28.06%[（200+34）÷（200+34+488+122）×100%]的股份，但是投资人之间可以根据公司章程来确定股东所享有的股权，投资人实际投资比例超出公司章程的约定比例，计入“资本公积——资本溢价”中进行核算。

（2）收到郑州公司投入营业用房时

（3）收到郑州公司投入营业用房时

【例题1-5】 新疆乌鲁木齐市某国有工业企业于2014年9月18日成立，企业在筹建期内，由自治区国资委拨来专项拨款，以3500万元购置营业用设备作为投资，实际用款2560万元，剩余款项按照要求退还自治区国资委。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

（1）收到拨款时

（2）购入营业设备时

（3）归还多余款时

上述例题1-1～例题1-5因实收资本、资本公积增加需要缴纳的印花税，借记“长期待摊费用——开办费用”，贷记“银行存款（库存现金）”。

【例题1-6】 新疆和田市自然人买买提先生和新疆和田市某医药制造公司共同组建新公司“新疆和田市某石油工具制造有限公司”。2014年7月7日买买提先生认缴出资人民币180万元，占20%股份；医药公司出资土地使用权720万元，占80%。（假定契税税率4%，印花税税率——实收资本0.05%。）

要求：做出相关账务处理。

【解析】

（1）收到投资的账务处理

（2）缴纳契税、印花税的处理

二、工业企业筹建期融资业务的账务处理

工业企业在筹建期融资的业务主要表现为从金融机构借入的短期或者长期借款，也可能是从租赁公司租入的固定资产等。

1．工业企业从金融机构借款的账务处理

企业为了生产经营的需要，从金融机构或其他信托单位借入各种借款，形成企业的负债。借入款项按偿还期限的不同，可划分为短期借款和长期借款。为了核算和监督借款的取得和归还业务，应分别设置“短期借款”和“长期借款”账户。“短期借款”账户是用来核算企业借入的期限在一年以下或者一个经营期的各种借款。贷方登记借入的款项；借方登记归还的款项；期末贷方余额表示企业尚未归还的短期借款。在“短期借款”账户核算，应按债权人设置明细账，并按借款种类进行明细分类核算。短期借款的利息支出，计入财务费用账户。借入的长期借款，在“长期借款”账户核算，发生的利息费用在资本化期间，应当计入资产的价值；发生的利息费用不是在资本化期间，应当予以费用化，在“财务费用”中核算。

【例题1-7】 湖南省长沙市某工业企业在筹建期内从某商业银行借入700000元，偿还期为5个月，利息为月息6‰，按照借款合同约定一次还本付息。企业已将收到的款项存入银行。假定该笔业务在筹建期内应付利息3个月，在筹建结束后应付利息2个月。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

（1）借入款项，存入银行时

（2）筹建期内

筹建期内每月应付利息700000×0.6%=4200（元）。执行《企业会计准则》时，每月的账务处理为

（3）筹建期结束后次月一次进入费用化核算时

（4）在非筹建期内每月应付利息时

（5）到期还本付息时账务处理

【例题1-8】 湖南省长沙市某工业企业在筹建期内于2014年1月1日从某商业银行借入800万元，偿还期为3年，利息为月息9‰，按照借款合同约定每月月末付息一次，到期还本。企业已将收到的款项存入银行。假定该笔业务在筹建期内借入款项，该企业执行《企业会计准则》。2014年1月1日，企业用借入款项购买需要安装的某机器设备799万元，支付运输费用11万元，安装费20万元，均以银行存款支付。2014年7月1日安装完毕，可以达到预定使用状态。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

（1）企业借入款项时

（2）支付购买设备款、运输费用和安装费用时

（3）在安装期间，每月支付利息时

（4）安装结束时

设备的入账价值=799+11+20+800×0.9%×6=873.2（万元）。

（5）筹建期结束后，每月支付利息时（共计30个月）

（6）到期还本时

上述借款合同缴纳的印花税借记“长期待摊费用——开办费用”，贷记“银行存款（库存现金）”。

2．工业企业在筹建期间融资租入固定资产的账务处理

工业企业融资租入固定资产不限于筹资期间，从业务的性质上来看，工业企业在材料的采购期间，产品的生产期间、产品的销售期间都有可能发生融资租赁业务，下面以筹建期间发生的融资租赁业务为代表，介绍工业企业的融资租赁业务。

在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

（1）融资租赁：是指出租人根据承租人对租赁物品的特定要求和对供货人的选择，出租人向出卖人购买租赁物品（标的物），并租赁承租人使用，承租人分期向出租人支付租金，在租赁期内租赁物品的所有权属于出租人所有，承租人拥有租赁物品的使用权。租赁期届满，租金支付完毕并且承租人根据融资租赁合同的规定履行完全部义务后，对租赁物的归属没有约定的或者约定不明的，可以协议补充；不能达成补充协议的，按照合同有关条款或者交易习惯确定，仍然不能确定的，租赁物件所有权归出租人所有。

融资租赁的特点：是集融资与融物、贸易与技术更新于一体的新型金融产业。由于其融资与融物相结合的特点，出现承租人不能履行合同时，出租人（租赁公司）可以回收、处理租赁物，因而在办理融资时对企业资信和担保的要求不高，所以非常适合中小企业融资。

（2）最低租赁付款额：是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。

如果承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。

（3）未确认融资费用：在租赁开始日，承租人将租赁资产公允价值和最低租赁付款额的现值中两者较低者作为租赁资产的入账价值，同时，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，这两者的差额就是未确认融资费用。

（4）公允价值：亦称公允市场价格、公允价格，是指熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖的成交价格。

公允价值的确定，需要依靠会计人员的职业判断。在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。

（5）现值：是指资金折算至基准年的数值，也称折现值或在用价值，是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值。

折现率一般采用租赁合同利率、内含报酬率或者银行同期贷款利率。

内含报酬率是指能够使未来现金流入现值等于未来现金流出现值的贴现率，或者说是使投资方案净现值为零的贴现率。内含报酬率法是根据方案本身内含报酬率来评价方案优劣的一种方法。内含报酬率大于资金成本率则方案可行，且内含报酬率越高方案越优。

（6）或有租金：是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。或有租金在租赁开始时是不确定的，不能作为最低租赁付款额。

（7）履约成本：是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本通常应计入当期损益。

承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。

【例题1-9】 长春市某机械工业企业2014年6月18日从长春市某租赁公司融资租入一套生产设备，合同约定租赁期限为10年，最低租赁付款额合计为2000万元，最低付款额现值为1600万元。该生产设备公允价值为1800万元。可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费等初始直接费用为10万元。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

① 该生产设备会计入账价值为1610万元（1600+10），应在财务费用列支的未确认融资费用为400万元（2000-1600）。

② 假设该设备按照10年计提折旧，净残值率为5%，本年折旧为76.475万元，即1610×（1-5%）÷120×6=76.475（万元）。

③ 假定经过计算得出本年摊销未确认融资费用30万元。

【例题1-10】 浙江省金华市某食品加工企业成立于2014年1月1日，食品公司在筹建期间向金华市某融资租赁公司签订了一份生产设备融资租赁协议，生产设备全新，2014年1月1日的公允价值为1000万元，预计使用年限5年，食品公司与租赁公司发生的初始直接费用均为1万元。双方签订《融资租赁合同》，合同约定主要条款如下。

（1）租赁开始日：2014年1月1日；

（2）租赁期：2014年1月1日至2017年12月31日，共4年；

（3）租金支付方式：租赁开始日起每年年末支付240万元；

（4）食品公司担保租赁期满时生产设备余值为100万元，没有未担保余值；

（5）租赁合同年利率7%；

（6）租赁期满时，食品公司应将设备归还租赁公司。

资料：

（1）食品公司对该融资租赁固定资产采用年限平均法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用在相关资产的折旧期限内采用实际利率法摊销并在年末一次性进行摊销。

（2）4年期，内含利率7%，年金现值系数3.3872;1年期内含利率7%，复利现值系数0.7629。

（3）该资产的净残值率为0。

要求：做出食品公司（承租人）的相关账务处理。

【解析】

（1）租赁开始日的账务处理

① 判断租赁类型。租赁期（4年）占资产尚可使用年限（5年）的80%，大于75%的标准，属于融资租赁业务。

② 确定租赁开始日最低租赁付款额：最低租赁付款额=240×4+100=1060（万元）。

③ 计算租赁开始日最低租赁付款额现值，确定租赁资产的入账价值。本例中食品公司无法获得租赁公司的内含报酬利率，因此选择合同年利率7%作为折现率来计算。

最低租赁付款额现值=240×P/A（4,7%）+100×P/F（4,7%）=240×3.3872+100×0.7629=812.928+76.29=889.218（万元）。

④ 确定租赁资产的入账价值=最低租赁付款额现值+初始直接费用=889.218+1=890.218（万元）。

⑤ 确定未确认融资费用=1060-889.218=170.782（万元）。

（2）承租人相关会计处理

①2014年1月1日的会计处理如下。

上述借款合同标的额240×4=960（万元），应纳印花税960×0.005%=480（元），账务处理为

② 第一年，2014年12月31日的会计处理如下。

a．支付租金时的会计处理如下。

b．确认当年应分摊的融资费用=889.218×7%=622452.60（元）。

c．计提折旧=（固定资产入账价值-担保余值）÷租赁期限=（8902180-1000000）÷ 4=1975545（元）。2014—2017年期间，每年计算折旧额相同。

③ 第二年，2015年12月31日的会计处理如下。

a．支付租金时的会计处理如下。

b．确认当年应分摊的融资费用=[（10600000-2400000）-（1707820-622452.60）]× 7%=7114632.60×7%=498024.28（元）。

c．计提折旧197.5545万元。

④ 第三年，2016年12月31日的会计处理如下。

a．支付租金时的会计处理如下。

b．确认当年应分摊的融资费用=[（10600000-2400000-2400000）-（1707820-622452.60-498024.28）]×7%=5212656.88×7%=364885.98（元）。

c．计提折旧197.5545万元。

⑤ 第四年，2017年12月31日的会计处理如下。

a．支付租金时的会计处理如下。

b．确认当年应分摊的融资费用=[（10600000-2400000-2400000-2400000）-（1707820-622452.60-498024.28-364885.98）]×7%=3177542.86×7%=222428（元）。

c．计提折旧197.5545万元。

d．归还设备时的会计处理如下。

上述“未确认融资费用”的分摊也可按表1-1计算。

三、工业企业筹建期内购置固定资产的账务处理

1．购进机器设备的账务处理

【例题1-11】 河北省保定市某纸业工业公司成立于2014年7月1日，2014年7月7日企业在筹建期内向某“4S”专卖店购进轿车一辆，价款30万元，增值税5.1万元，车辆购置税3万元（车辆购置税率10%），该“4S”专卖店代中国平安保险公司保定分公司开具保险业专用发票强制险一份，价款1960.00元，第三人责任险一份，价款3040.00元。轿车款项、车购税以存款支付；保险费用以现金支付。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

【例题1-12】 河北省保定市某纸业工业公司成立于2014年7月1日，2014年7月7日企业在筹建期内向承德市某环保设备制造企业购买生产用设备10台，价款总计200万元，增值税34万元；运输费用10万元，增值税1.1万元，购买设备及支付运费均取得增值税专用发票。该设备需要安装后才能使用，设备价款及运输费用均以存款支付。

要求：做出相关账务处理。

【解析】

设备安装完毕后，可以达到预定可使用状态时的财务处理如下。

2．购置房屋及建筑物的账务处理

（1）外购房屋及建筑物的账务处理

【例题1-13】 河北省保定市某纸业工业公司成立于2014年7月1日，2014年7月7日企业在筹建期内向河北省万宁房地产开发公司购买一栋门市房，价款1000万元，缴纳契税50万元，现金支付保定市产权局办理产权证相关费用0.5万元，与保定市世纪万家装饰装修公司签订装修合同一份，总计发生装修费用300万元。房款、税款及装修款均以存款支付。（假定契税税率5%，印花税中产权转移书据0.05%、建筑合同0.03%。）

要求：根据上述业务进行账务处理。

【解析】

（1）购买门市房并支付款项时

（2）支付购买门市房契税及印花税时

应纳印花税（产权转移书据）=10000000×0.05%=5000（元）。

（3）支付保定市产权局相关费用时

（4）支付装修公司装修费用时

（5）支付建筑合同印花税时

应纳印花税（建筑安装合同）=3000000×0.03%=900（元）

（6）门市房交付使用（达到可以预定使用状态）时

（2）自营修建房屋及建筑物的账务处理

企业自营修建房屋及建筑物所形成的固定资产，应按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出作为固定资产的入账价值。

自建固定资产应先通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。

企业自建固定资产，应区分自营和出包两种方式进行相应的会计处理。

【例题1-14】 河北省保定市建筑材料制造公司成立于2014年7月1日，2014年7月7日企业在筹建期内自建厂房一幢，购入为工程准备的各种物资200万元，支付的增值税税额为34万元，全部用于工程建设。领用本企业生产的商品一批，实际成本为100万元，税务部门确定的计税价格为120万元，增值税税率为17%；支付本企业工程人员工资10万元，支付的其他相关费用3万元。工程完工并达到预定可使用状态。

要求：根据上述资料进行账务处理。

【解析】

（1）购入工程物资时

（2）领用工程物资时

（3）工程领用本企业生产的水泥时

（4）分配工程人员工资时

（5）支付工程发生的其他费用时

（6）工程完工转入固定资产时

工程完工转入固定资产的成本=234+120.4+10+3=367.4（万元）。

（3）出包工程修建房屋及建筑物的账务处理

出包工程是指企业通过招标等方式将工程项目发包建造商，由建造商组织施工的建筑工程和安装工程。企业采用出包方式进行的固定资产工程，其工程的具体支出主要由建造商核算，在这种方式下，“在建工程”科目主要是企业与建造商办理工程价款的结算科目，企业支付给建造商的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目核算。具体账务处理如下。

① 企业按合同约定建造商支付预付款或进度款时的会计处理如下。

借：在建工程——×房屋及建筑物

贷：银行存款

② 工程完工补付工程价款时的会计处理如下。

借：在建工程——×房屋及建筑物

贷：银行存款

③ 工程完工交付使用时，按实际发生的全部支出进行账务处理。

借：固定资产——×房屋及建筑物

贷：在建工程——×房屋及建筑物

四、工业企业在筹建期内发生开办费用的账务处理

1．工业企业开办费用的核算具体内容

（1）筹建人员开支的费用包括：

① 筹建人员的劳务费用，包括筹办人员的工资奖金等工资性支出，以及应缴纳的各种社会保险。

② 差旅费，包括市内交通费和外埠差旅费。

③ 董事会费和公司经费。

（2）企业登记费、公证的费用，主要包括登记费、验资费、税务登记费、公证费等。

（3）筹措资本的费用，主要是指筹资支付的手续费以及不计入固定资产和无形资产的汇兑损益和利息等。

（4）人员培训费，主要是指引进设备和技术需要消化吸收，选派一些职工在筹建期间外出进修学习的费用；聘请专家进行技术指导和培训的劳务费及相关费用。

（5）企业资产的摊销、报废和毁损。

（6）其他费用。筹建期间发生的办公费、广告费、业务招待费，车船税、印花税等税金，经投资人确认由企业负担的进行可行性研究所发生的费用；其他与筹建有关的费用，如市场调查费、诉讼费、文件印刷费、通信费以及庆典礼品费等支出。

2．不得计入开办费用的范围

（1）取得各项资产所发生的费用。包括购建固定资产和无形资产时支付的运输费、安装费、保险费和购建时发生的相关人工费用。

（2）规定应由投资各方负担的费用。如投资各方为筹建企业进行调查、洽谈发生的差旅费、咨询费、招待费等支出。

（3）为培训职工而购建的固定资产、无形资产等支出不得列作开办费。

（4）投资方因投入资本自行筹措款项所支付的利息，不得计入开办费，应由出资方自行负担。

企业发生筹建期间的开办费时，作如下会计处理。

借：长期待摊费用——开办费用（工资薪酬、差旅费、职工培训费等）

贷：银行存款（库存现金）