2.4　内部控制的局限性

内部控制制度在保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整、提高经营效率和效果、促进企业实现发展战略方面具有一定的作用，但内部控制仅仅为以上目标的实现提供合理保证，而不是绝对保证，原因就在于内部控制本身具有一定的局限性。正是因为内部控制固有的局限性，所以设计再完美的内部控制制度也不能完全保证企业不出任何问题。内部控制的局限性可以从内部控制的制度设计和内部控制的制度执行两个方面观察。

2.4.1　内部控制的制度设计局限性

1.成本限制

根据成本效益原则，内部控制的设计和运行是要花费代价的，企业应当充分权衡实施内部控制带来的潜在收益与成本，运用科学、合理的方法，有目的、有重点地选择控制点，实现有效控制。也就是说，内部控制的实施受制于成本与效益的权衡。内部控制的根本目标在于服务于企业价值创造，如果设计和执行一项控制带来的收益不能弥补其所耗费的成本，就应该放弃该项控制。成本效益原则的存在，使内部控制始终围绕着控制目标展开，但同时也制约了内部控制制度达到尽善尽美。因此，企业实施内部控制应当量力而行，突出重点，兼顾一般，在符合成本效益的范围内开展并改进。

2.例外事件

内部控制主要是围绕着企业正常的生产经营活动，针对经常性的业务和事项进行的控制。但在现实企业中，由于复杂多变的外部环境使得企业常常会面对一些意外和偶发事件，而这些业务或事项由于其特殊性和非经常性，没有现成的规章制度可循，造成了内部控制的盲点。也就是说，内部控制的一个重大缺陷在于它不能应对例外事件。企业在处理这些事项时，往往更多地凭借管理层的知识和经验，以及对环境变化的感知度，这就是所谓的“例外管理原则”。

2.4.2　内部控制的制度执行局限性

1.越权操作

内部控制制度的重要实施手段之一是授权批准控制，授权批准控制使处于不同组织层级的人员和部门拥有大小不等的业务处理和决定权限，但是当内部人控制的威力超过内部控制制度本身的力量时，越权操作就成为了可能。一旦发生越权操作，内部控制分工制衡的基本思想将不再发挥作用，内部控制制度也就形同虚设了。

越权操作的危害极大，不仅打乱了正常的工作秩序和工作流程，而且会为徇私舞弊、违法违规创造一定的条件。如果越权操作行为发生在基层，往往会引发资产流失、挪用公款等案件；如果发生在高层，则往往形成“内部人控制”，筹资权、投资权、人事权等重大事项的决策权都掌握在公司的经营者手中，股东很难对其行为进行有效的监督。由于权力过分集中，经理人发生逆向选择和道德风险的可能性就较高，这就导致了国有资产流失严重、会计信息严重失真、短视行为泛滥等问题，不利于企业的长远发展。

2.串通舞弊

内部控制制度设立的理论基础是：两个或两个以上的人或部门犯同样错误的机会可能性很小；两个或两个以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能性也远远低于单独一个人或一个部门舞弊的可能性。正是基于这样的思想，才有了不相容职务分离制度、轮岗制度和强制休假制度等。但是，这样并不能完全防止两个或两个以上的人员和部门共同舞弊行为的发生。例如，会计和出纳共同舞弊，采购部门和会计部门联合舞弊等。而串通的结果则完全破坏了内部牵制的设想，削弱了制度的约束力，使内部控制制度无效。可见，再严密、再完备的内部控制措施也有不能发挥其应有作用的时候。

3.人为错误

内部控制制度是由人设计和执行的，在这个过程中难免会出现人为失误和人为失误而导致的内部控制失效。内部控制的设计会受到设计人员经验和知识水平的限制，因而可能存在缺陷。同时，内部控制制度的执行人员因粗心、精力不集中、身体欠佳、判断失误或误解上级发出的指令等，也会使内部控制制度失效。因此，任何内部控制系统，都会因设计人经验和知识水平的限制而带有缺陷。

【综合案列】

4.36亿元票据案拷问烟台银行风控20

2012年2月7日，浙江金华警方在金华火车西站附近成功抓获了公安部A级逃犯刘维宁。刘维宁是烟台银行胜利路支行行长，从2011年4月起，他分多次将该行库存的银行承兑汇票取走，涉案金额高达4.36亿元。

某银行人士向记者介绍，一张承兑汇票的开出，需要走多个流程，并且需要前后台4个操办人员的密押和印章，刘维宁取走的是银行承兑汇票，独自变现是不可能的。长期以来，业界普遍认为票据等业务是“低风险”业务，未将其作为风险管理的重点。“但‘低风险’仅仅是指其信用风险低，其操作风险却并不必然低。操作风险往往可以转换为信用风险，对于银行来说，操作风险管理非常重要”。银行承兑汇票造假有两种情况：

第一种情况，在开具空白的银行承兑汇票时，银行一般要经过审核系统、柜面操作系统两个系统。而如果两个系统不联动或者未建立审核系统，审批不走系统流程，只要相关人员有权限，就可以从柜面操作系统中生成空白银行承兑汇票。“就算是没有独立的两个系统，在银行承兑汇票开具过程中，也不能存在‘一手清’。主要还是银行管理不到位，导致钻了空子。因为即使是柜面单独可以开具银行承兑汇票的时代，也还是有风险防范制度的。”该银行人士说。

第二种情况，利用收款人的信任。“一般来说，收到承兑汇票后，银行就应该马上背书，但是也有可能收款人比较信任银行工作人员，把其他要素齐全、盖好印章，只有背书人一栏空白的银行承兑汇票给经手人，而犯罪嫌疑人就可能在此处填上自己想转入的账户。”“有些银行重要岗位的轮岗制度并未落实，大额交易长期一人说了算；基层重要负责人权力过大又缺乏有效监督制约，可以随意要求各条线业务人员突破制度规定，违规操作，领导指令高于制度约束。”一位银行人士告诉记者。银行业务流程或者岗位设置缺乏应有的互相制约和牵制，业务处理“一手清”；或者是制定了相应制度，但是管理、执行不到位，导致犯罪嫌疑人有机可乘，是上述案件频发的重要原因。

烟台银行是在原烟台市商业银行的基础上，于2009年3月25日正式开业的一家股份制商业银行。2007年，烟台银行就迈出了引进境外战略投资者的步伐。2008年12月5日，烟台银行引入恒生银行和永隆银行两家外资银行股东，寄希望于“实现更高层次上的发展”，二者持股比例分别达到20%和4.99%。

此前接受本报记者采访时，烟台银行监事长刘杰敏曾表示，从2009年开始，烟台银行开始逐步引进恒生银行的风险管理理念，尤其是对贷款风险的管理上，审批把关更加严格。其中就包括积极压缩贴现贷款，致使当年贴现贷款利息收入同比减少2.17亿元，导致一部分原有客户流失。恒生银行先后向烟台银行派驻了首席信贷官和首席风险官，以强化授信风险的管控。

然而，在引入外资银行以后，双方的“对抗”却从未停止：注重风险管理的外资银行宁愿牺牲短期账面利润，为防范风险而提高拨备贷款覆盖率，以致外资入股后第一年烟台银行净利润大幅缩水，但账面“不好看”却让烟台银行一时难以接受。双方的分歧使恒生银行高管在烟台银行难施拳脚，无法服众，外资银行所推行的风控管理成效也大打折扣。一位参与引资的烟台银行高管评价，“名不正则言不顺，照搬恒生银行那套行不通”。“这一切都反映出烟台银行在治理结构上存在问题。”上述业内人士如是评价，“从股东结构上看，恒生银行以20%成为相对控股股东，但却很难拥有绝对话语权，中资与外资相互制衡，导致烟台银行在决策时很可能模糊不清。”

思考题：

1.请分析烟台银行票据案的深层次原因。

2.请评价本案例中恒生银行与烟台银行管理层在经营理念上的分歧。

3.我国商业银行应该如何建立有效的内部控制体系？