四、海关稽查理论属性与实践定性的差异

在多数有关海关稽查理论的著作中，海关稽查都被描述为“外部审计”，并将“audit”作为其对应的英文翻译。但在中国海关的立法和稽查实践中，显然“外部审计”“audit”都不是对海关稽查的准确描述。我们认为这既因为中外海关监管制度设计的特殊性，也反映出中国海关稽查理论和实践的差异。

审计，很明显是一个会计学上的术语，应该是通过，或者说主要是利用账簿审查、稽核等方法的监督检查制度，强调的是在手段上对会计方式、方法广泛而深刻地运用。就海关稽查而言，与我们理解的企业一般审计制度相类似，只不过其审计的主体是海关，即海关作为外部主体，用账簿审核的方式对进出口企业进行监督检查。

在国外的海关执法中也确实普遍存在着以审计的方式对进出口企业进行监督管理的制度和实践。我们国家在学习和引进国外的先进管理制度的过程中，也是注意到了这一先进的制度。

但认真对照我们国家的海关稽查制度，似乎不是那么回事。单从法律规范的角度看，海关稽查是对“有关的企业、单位的会计账簿、会计凭证、报关单证以及其他有关资料和有关进出口货物进行核查，监督其进出口活动的真实性和合法性”。从该条解读，海关稽查应该是以核查会计账簿、会计凭证、报关单证等为重要内容，具备会计审计的特征，但同时也包含了对实物的核查。更为重要的是，中国海关稽查实践运用更多的是案件调查的手段，或者说与案件调查的手段无异。会计审核在中国海关稽查实践中既不是唯一的，也不具备最重要性，充其量是稽查的一种手段而已。我们甚至无法严格区分海关稽查与海关行政案件调查的差异。

造成这一问题的深层次原因还是中国海关对稽查的定位和认知。可以说，中国海关的稽查从其源头上来讲就是海关调查的延续，海关稽查的起步和发展就是作为一种案件查发手段而存在的。特别是一般贸易稽查，其最初的目的就是为了反价格瞒骗。这也就造成了虽然经过二十几年的发展，中国海关稽查与我们后面将要讲述的海关征税、海关缉私等业务理不顺、说不清的现实，很多人将稽查作为案件调查的前置程序或者海关征税补税的一种手段。

这也反映在，中国海关稽查的很多制度设计无法落实或者说不好落实。比如说第三方介入制度，中国海关根据《海关稽查条例》可以委托会计师事务所介入协助稽查，这是其他国家海关已有的惯例，中国海关也在进行制度试点，但普遍推广却存在困难。为什么？因为中国海关的稽查制度与其他国家的海关稽查制度存在差异，我们的稽查制度并不是会计审计制度，而是违法审查、违法检查制度，会计师事务所的介入必要性不足。中国海关稽查中发现的违法往往是通过其他检查手段发现的，跟会计审核没有必然关系，或者说关系不大。

从这一点上来看，中国海关稽查制度不是国际上普遍认知的稽查制度，或者说是有中国特色的海关稽查制度。