单元任务3　借贷记账法

借贷记账法是以资产和权益的平衡关系为基础、以“借”和“贷”作为记账符号、以“有借必有贷，借贷必相等”作为记账规则，在账户中记录会计要素的具体项目增减变动情况和结果的一种复式记账方法。

下面分别从记账符号、账户结构、记账规则、会计分录、试算平衡等五个方面讲解借贷记账法的主要特点。

一、借贷记账法记账符号

（一）以“借”“贷”作为记账符号，用来指明记账方向

最初，借贷记账法主要是在钱庄使用，“借”“贷”表示的意思与经济业务的内容是一致的。借表示“借主”，指借款人，付给借款人的银钱记入借方，表示人欠，对钱庄而言是债权，现在讲是应收款。贷表示“贷主”，指存款人，收进存款人的银钱记入贷方，表示欠人，对钱庄而言是债务，现在讲是应付款。

后来，随着商品经济的发展，借贷记账法被推广到各行各业普遍使用。因为用于记录各种经济业务，所以借、贷二字就逐渐失去了借主、贷主原来的含义，转化为纯粹的记账符号，成为会计上专指记账方向的专门术语。

在借贷记账法下，任何账户的基本结构都分为左、右两方，左方为借，右方为贷。凡是标有“借”字符号的金额都记入账户的左方，凡是标有“贷”字符号的金额都记入账户的右方，如图2-1所示，用借、贷二字来起到指明记账方向的作用。

（二）以“借”“贷”作为记账符号，表示资金的增减

以“借”“贷”作为记账符号，在指明记账方向的同时，也具有表明资金增减的作用。

如“借”字可以表示现金的增加、原材料的增加、应收账款的增加，它们都记入借方。“贷”字可以表示现金的减少、原材料的减少、应收账款的减少，它们都记入贷方。

以上所列举的三个项目都属于资产要素，说明“借”可以表示资产项目的增加，“贷”可以表示资产项目的减少。

（三）表示资金增减的含义具有双重性

以“借”“贷”二字作为记账符号，表示资金增加、减少的含义具有双重性，即“借”字既可以表示资产的增加，又可以表示权益的减少；“贷”字既可以表示资产的减少，又可以表示权益的增加。

例如，“短期借款”属于权益类项目，当企业取得借款使权益增加时，用“贷”表示；归还借款使权益减少时，用“借”表示。

又如，“实收资本”属于权益类项目，当收到投入资本使权益增加时，用“贷”表示；当退还投入资本减少权益时，用“借”表示。

以上所列举的两个项目都属于权益类要素，说明“借”可以表示权益类项目的减少，“贷”可以表示权益类项目的增加。

（四）账户性质是解决“借”“贷”表示增减含义双重性的关键

什么地方“借”表示增加，“贷”表示减少？什么地方“贷”表示增加，“借”表示减少？判定它的标准是什么？答案是：账户性质。就是每个账户所要记录反映的经济内容，即属于哪个会计要素。也就是说，账户性质的不同，决定了“借”“贷”记账符号代表增加、减少的区别。

从前文所列举资产和权益的事例可以看出，借贷记账法的记账符号具有双重含义，而账户性质，即属于什么要素，则是判定其增减含义的标准。当我们将揭示六大会计要素之间内在联系的综合等式与双重含义标准联系在一起时就会发现，“资产＋费用＝权益＋收入”这个综合等式，正是打开双重性大门的最好钥匙。

以综合等式中的等号为界，借贷符号对等式左右两方的要素，表示增减的含义刚好相反。用表2-2可以很形象地解释“借”“贷”符号表示增减双重性的含义。

“借”既表示“资产＋费用”要素的增加，又表示“权益＋收入”要素的减少；“贷”既表示“资产＋费用”要素的减少，又表示“权益＋收入”要素的增加。

这种表达方式，对我们掌握借贷记账法下的两类账户结构体系有很大帮助。见表2-2所示。

“借”“贷”记账符号表示增减的双重性，是确立借贷记账法下记账规则的前提，不然不可能有借贷记账法下记账规则的成立。要掌握借贷记账法，必须懂得借贷记账法下的不同性质账户的结构。

二、借贷记账法的账户分类和账户结构

（一）账户分类

借贷记账法下的账户分为资产、负债、所有者权益、成本、损益（收入和费用）等五大类，与前面会计科目分类一致，要求记熟。

（二）账户结构

所谓账户结构，是指在账户中，如何记录经济业务所引起的各项会计要素的增减变动情况及结果，即增加记哪方，减少记哪方，余额记哪方。在借贷记账法下，任何账户的基本结构都分为借方和贷方两个基本部分，通常账户的左方为借方，右方为贷方。在借贷记账法下，所有账户的借方和贷方都要按相反的方向记录，即一方登记增加金额，另一方登记减少金额。如期末有余额，一般与增加金额在同一方向。

借贷记账法的账户结构必须结合账户性质加以运用。由于账户的性质不同，其借方和贷方反映的经济业务变动情况不同，其账户结构也不同，可以概括为两句话：①资产（包括成本、费用）类：增加记入借方，减少记入贷方，余额在借方；②权益（包括负债、所有者权益、收入）类：增加记入贷方，减少记入借方，余额在贷方。

1. 资产（包括成本、费用）类账户基本结构

账户的借方登记增加额，贷方登记减少额，期末如有余额一般为借方余额，表示期末资产余额。

这类账户的基本结构见表2-3所示。

资产类账户的期末余额计算公式如下：

说明：费用账户的结构与资产账户的结构基本相同，但不是完全相同，主要区别是：期末一般没有余额；减少方有结转金额。

2. 权益（包括收入）类账户基本结构

权益类账户的结构与资产类账户的结构刚好相反，账户的贷方登记负债及所有者权益的增加额，借方登记负债及所有者权益的减少额，账户期末如有余额一般为贷方余额，表示期末权益余额。

这类账户的基本结构见表2-4所示。

权益类账户的期末余额计算公式如下：

说明：收入账户的结构与权益账户的结构基本相同，但不是完全相同，主要区别是：期末一般没有余额；减少方有结转金额。

综上所述，借贷记账法下借、贷符号表示的增减含义及账户余额情况，可归纳为表2-5，余额都在增加方。

3. 利用综合会计等式，牢记账户结构差异

综上所述，在借贷记账法下，形成了以资产与权益为代表的两类相反的账户结构，如何尽快熟记和掌握两类账户结构的差异和特点，是继续学习借贷记账法下的记账规则、编写会计分录的关键。对此，综合会计等式能给我们以很大的启示。

（1）以综合等式“资产＋费用＝权益＋收入”中的等号为T型账户的中线，分为左右两边，左借右贷，等号左边等于在借方，等号右边等于在贷方。

（2）凡是左边的会计要素的账户余额都在左方，即借方；凡是右边的会计要素的账户余额都在右方，即贷方。

（3）账户余额在哪一方，增加额就记入哪一方，即余额与增加额同向；减少额则记入相反方向。

（4）等号左边的要素是资产＋费用，账户结构是：账户余额与增加额都在借方，减少额在贷方。等号右边的要素是权益＋收入，账户结构是：账户余额与增加额都在贷方，减少额在借方。

这是一种通过联想记忆掌握两类相反的账户结构特点的快捷方法。

三、借贷记账法的记账规则

（一）意义

记账规则是会计运用记账方法记录经济业务时应当遵守的规则，是记账方法本质特征的具体表现。

（二）内容

借贷记账法下记账规则的内容可概括为两句话：有借必有贷，借贷必相等。这两句话包括三层含意：

（1）每笔业务必须在两个及以上的账户中作双重记录，同时借贷，缺一不可。

（2）记账时应该有借有贷，方向相反，不能全部记入借方或全部记入贷方。

（3）记入借方账户的总金额与记入贷方账户的总金额必须相等，即借贷金额必须相等。

（三）产生

在借贷记账法下，作为记账符号的借与贷，对于资产与权益两类不同性质的账户，表示增、减的含义是相反的。因此，将前面所讲的九类经济业务对会计恒等式的影响图上的增（+）减（-）变化符号，用借贷记账法下的借、贷符号逐一替代后，即可得出表2-6。从表中可以看出：九类经济业务中的任何一项都完全符合有借必有贷，借贷必相等的记账规则要求；每项经济业务的发生，都必须用相等的金额登记在一个账户的借方和另一个账户的贷方。借贷记账法的记账规则由此产生，说明了记账规则不是人为主观规定的产物，从而印证了借贷记账法下记账规则产生的客观必然性。

（四）运用

例如，新欧公司根据投资协议收到后工公司的投资款70 000元，款项已存入银行。

此项经济业务的发生，一方面使得资产要素中银行存款增加，另一方面使得所有者权益要素中实收资本增加，增加额均为70 000元。资产类账户增加记在借方，所以应在银行存款账户的借方记70 000元；所有者权益账户增加记在贷方，所以应在实收资本账户的贷方记70 000元。其经济业务在T型账户中登记如图2-2所示。

四、借贷记账法的会计分录

（一）会计分录的意义

会计分录就是分别记录的意思，即对每笔经济业务指出应登记的账户名称、记账方向和金额的一种书面记录形式，简称分录。

会计分录包括记账方向（借方或贷方）、账户名称（会计科目）和金额三个要素。记账方向是反映经济业务事项发生增减变动的方向；账户名称用来反映经济业务事项的内容；金额是反映资金增减变动的数额。

在实际工作中，会计分录是指根据记录经济业务内容的原始凭证，填制记账凭证。记账凭证是会计分录的载体，是登记账户的依据；会计分录是记账凭证的核心内容。

会计分录有简单和复合两种。只有一借一贷两个账户的分录称为简单会计分录；两个以上的，一借多贷，或一贷多借，或多借多贷叫复合分录。

（二）会计分录的书写格式

一般书写格式：

（1）先借后贷。

（2）借贷上下排列，贷往后错两个字格。

（3）每行先写借或贷，再写账户，最后写金额，金额与账户之间书写留空。

（4）每个借、贷账户及金额各占一行。

（5）金额后不要带单位。

（6）若有明细账户应在一级账户后划杠书写。

填写记账凭证上的分录书写格式：与一般书写格式不同之处是该格式为表格式，不错位，不写借贷二字，只把金额写入借方栏或贷方栏内即可，写入借方栏即表示“借”，写入贷方栏即表示“贷”。

例如，收到投资人后工公司投入设备一台，价值40 000元。会计分录书写格式如下：

（三）账户的对应关系和对应账户

如前例，“固定资产”与“实收资本”是两个相互联系的账户，它们是靠投资这根纽带连在一起的，这叫内在联系，而且两者相互依存，缺一不可。企业增加的固定资产来源于法人投资的增加，资金从来源来、到占用去的运动轨迹十分清楚。对两个账户同时增加的这种内在联系，会计上称为账户的对应关系；有这种对应关系的账户，会计上称为对应账户。运用借贷记账法记录经济业务的来龙去脉，就是要从分析对应关系入手，确定对应账户的增减和金额，学会编写会计分录。

（四）怎样编写会计分录

编写会计分录的步骤，归纳为“三看三定”。

1. 看账户，定要素

根据经济业务内容客观形成的对应关系，找出对应账户的名称和所属要素。

2. 看增减，定借贷

根据经济业务变动的方向，确定账户的增加或减少；根据账户结构，再确定该借或该贷。

3. 看金额，定平衡

根据记账规则，确定入账金额，检查借贷是否相等。

编写会计分录的过程就是按照以上三个步骤对经济业务进行分析认识的过程，把分析认识的结果，按照前面所讲的书写格式记录下来即可。

（五）编写会计分录举例

例2-1　新欧公司从银行存款中提取现金500元。

这一经济业务涉及“银行存款”和“库存现金”两个账户，这两个账户均属于资产类账户，属于资产内部项目此增彼减变动类型。提取现金表示资产增加，记入“库存现金”借方；从银行存款中提取现金表示资产减少，记入“银行存款”账户贷方。双重记入两个账户的方向相反，一借一贷，金额相等。

会计分录为：

例2-2　新欧公司向工商银行借款3 000元，期限为3个月，直接用于偿还供应单位电子公司欠款。

这一经济业务涉及“短期借款”和“应付账款”两个账户，这两个账户均属于负债类账户，属于负债内部项目此增彼减变动类型。向银行借款表示负债增加，记入“短期借款”账户贷方；偿还欠款表示负债减少，记入“应付账款”账户借方。双重记入两个账户的方向相反，一借一贷，金额相等。

会计分录为：

例2-3　新欧公司购入原材料1 000元，已验收入库，货款未付。

这一经济业务涉及“原材料”和“应付账款”两个账户，前者属于资产类账户，后者属于负债类账户，属于资产与负债两类同增变动类型。购入材料表示资产增加，记入“原材料”账户借方；货款未付表示负债增加，记入“应付账款”账户贷方。双重记入两个账户的方向相反，一借一贷，金额相等。

会计分录为：

例2-4　新欧公司以银行存款600元上缴欠缴的税金。

这一经济业务涉及“银行存款”和“应交税费”两个账户，前者属于资产类账户，后者属于负债类账户，属于资产与负债两类同减变动类型。以银行存款交税表示资产减少，记入“银行存款”账户贷方；缴纳税金表示负债减少，记入“应交税费”账户借方。双重记入两个账户的方向相反，一借一贷，金额相等。

会计分录为：

例2-5　新欧公司收到投资人新鸥集团公司投入12 000元，存入工商银行，收到投入的设备18 000元。

这一经济业务涉及“银行存款”“固定资产”和“实收资本”三个账户，前两个属于资产类账户，后一个属于所有者权益类账户，属于资产与所有者权益两类同增同减变动类型。接受投资人投入的货币资金和设备表示资产增加，分别记入“银行存款”和“固定资产”账户的借方；同时也表示所有者权益增加，记入“实收资本”账户贷方。双重记入这三个账户的方向为两借一贷，借贷金额合计数相等。

会计分录为：

例2-6　新欧公司归还前欠电子公司应付账款5 000元，其中4 800元以银行存款偿还，另200元以现金支付。

这一经济业务涉及“银行存款”和“库存现金”两个资产类账户，以及一个负债类账户“应付账款”，属于资产与负债两类同减变动类型。偿还欠款表示应付账款的减少，记入“应付账款”账户的借方；以现金支付的表示现金的减少，记入“库存现金”账户的贷方，以银行存款支付的表示银行存款的减少，记入“银行存款”账户的贷方。双重记入这三个账户的方向为一借两贷，借贷金额合计数相等。

会计分录为：

五、借贷记账法的试算平衡

（一）试算平衡的意义

每笔会计分录在记账过程中可能会发生这样或那样的人为错误，所以必须用特定的方法自己检查记账是否正确，这种检查工作就叫试算平衡。

借贷法的试算平衡是一种直接的金额的平衡，平衡的理论基础仍然是“资产＝权益”这一平衡公式和“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则。它是保证会计核算质量的重要环节。

（二）试算平衡的三个公式

试算平衡法的公式根据发生额、期初余额和期末余额三组数据的平衡关系分为三种。

①全部账户期初余额借方合计＝全部账户期初余额贷方合计

②全部账户本期发生额借方合计＝全部账户本期发生额贷方合计

③全部账户期末余额借方合计＝全部账户期末余额贷方合计

公式①和公式③是余额平衡，只是根据余额时间的不同分为期初与期末两种。它是依据会计恒等式对记账是否正确进行的检查，也是会计恒等式在实际工作中的具体运用。

公式②是发生额平衡法，它的理论依据是记账规则。因为每一笔分录都是按照“有借必有贷，借贷必相等”的规则编写的，每一笔都做到相等，全部账户之和也必然相等。

在实际工作中，一般是在会计期末把以上三个公式形成的三组平衡数据合并在一张表上，通过编写试算平衡表的方法进行试算平衡的检查工作。试算平衡表的基本格式如表2-7所示。

（三）对试算平衡结果的辩证认识

应当指出，试算平衡的三个公式仅仅只是通过借方贷方是否平衡来检查账户的记录正确与否，对其结果应有充分的认识。

（1）如果结果出现借贷不平衡，可以断定账户的记录、计算存在错误。

（2）即使实现了三组平衡关系，也不能说明账户记录绝对正确。这是因为账户记录错误多种多样，有的错误会影响平衡，有的错误并不影响平衡。常见不影响平衡的错误有：

1）整笔漏记：部分漏记会影响平衡，但整笔漏记属于借贷两方等额减少（虚减），借贷仍然平衡，试算平衡发现不了。

2）整笔重记：重记是与漏记相反的常见错误，部分重记会影响平衡，但整笔重记借贷两方等额增加（虚增），借贷仍然平衡，试算平衡发现不了。

3）整笔反记：又叫借贷反方，该记借方的科目记成贷方，该记贷方的科目记成借方，虽然颠倒了记账科目的方向，借贷却仍然平衡，试算平衡发现不了。

4）串户错记：将某项经济业务记错有关账户，如库存现金记到银行存款上，应收账款记到应付账款上，虽然账户记录出现张冠李戴的错误，但借贷两方的金额仍然平衡，试算平衡发现不了。

5）借方或贷方发生额中，偶尔出现一多一少并相互抵消的错账，借贷仍然平衡，试算平衡法也发现不了。

（3）以上各类不影响平衡的错误的存在，充分说明了试算平衡法的局限性。有什么方法能发现试算平衡发现不了的错误？答案就是：账账核对方法，即利用总账与明细账之间的平行登记关系进行总账和明细账之间的相互核对，以发现和纠正这类错误。相关知识在后面会进行讲解。会计学科是一个有机整体，多种方法要相互配合，综合运用，形成体系。试算平衡与账账核对同时使用，账户记录质量就有了百分之百的保证。